Iva per le scuole guida. Si all’imponibilità retroattiva

Normativa

D.P.R. n. 633/72 (Art. 10, comma 1, n. 20)),

Sentenza Corte Giustizia UE 14.3.2019, Causa C-449/17

Risoluzione Agenzia Entrate n. 79 del 2 settembre 2019

Iva per le scuole guida

L’attività di formazione posta in essere da una scuola guida è imponibile Iva. L’Agenzia delle Entrate ha preso atto del “nuovo” orientamento comunitario sul regime Iva applicabile alle lezioni di guida fornite dalle scuole guida.

Prima di tale nuovo orientamento, anche a seguito dei chiarimenti forniti dall’Amministrazione finanziaria, l’attività di formazione delle scuole guida “beneficiava” dell’esenzione Iva (con conseguente limitazione alla detrazione dell’Iva a credito).

L’orientamento

previgente

In passato e in alcuni documenti di prassi (Risoluzioni n. 83 del 22 luglio 1998 e n. 134 del 26 settembre 2005), l’Agenzia delle Entrate aveva ritenuto che le attività poste in essere dalle scuole guida rientrassero tra quelle esenti di cui all’art. 10, n. 20), del D.P.R. n. 633/72, in base al quale l’esenzione è applicabile alle:

• “prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l’aggiornamento, la riqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni e da enti del Terzo settore di natura non commerciale, comprese le prestazioni relative all’alloggio, al vitto e alla fornitura di libri e materiali didattici, ancorché fornite da istituzioni, collegi o pensioni annessi, dipendenti o funzionalmente collegati, nonché le lezioni relative a materie scolastiche e universitarie impartite da insegnanti a titolo personale”.

L’Agenzia ha sostenuto che l’esenzione Iva dovesse essere riconosciuta non a tutti i soggetti che svolgono attività didattica, ma esclusivamente a coloro i quali sulla base dei requisiti posseduti (e riconosciuti dallo Stato), fosero in grado di offrire prestazioni didattiche aventi finalità simili a quelle erogate dagli organismi di diritto pubblico.

Con riferimento alle scuole guida, tale riconoscimento doveva ritenersi fondato sull’art. 123 del D.Lgs. n. 285 del 30 aprile 1992, in base al quale le suddette scuole svolgono la propria attività a seguito di una specifica autorizzazione che tiene conto:

• della capacità finanziaria e dei requisiti morali del titolare;
• dell’attrezzatura tecnica e didattica della scuola guida;
• dell’idoneità degli istruttori riconosciuta dal Ministero competente.

L’esenzione era limitata alle operazioni aventi natura didattica, finalizzate al conseguimento dell’abilitazione alla guida, con l’effetto che restavano soggette al tributo le altre prestazioni di natura diversa rese dalle predette autoscuole.

Interpretazione della Gorte di Giustizia UE

Con la sentenza del 14 marzo 2019 (causa C-449/17), la Corte di Giustizia Europea, interpretando la nozione di “insegnamento scolastico o universitario” prevista dall’art. 132, par. 1, lett. i) e j), Direttiva n. 2006/112/CE, ha chiarito che tale nozione deve intendersi riferita ad uno specifico tipo di sistema di insegnamento:

• comune a tutti gli Stati membri;
• indipendentemente dalle caratteristiche peculiari di ciascun sistema nazionale.

Nel caso di specie, l’insegnamento della guida automobilistica, pur avendo ad oggetto varie conoscenze di ordine pratico e teorico, resta comunque un insegnamento che non equivale alla trasmissione di conoscenze e di competenze aventi ad oggetto un insieme ampio e diversificato di materie, nonché al loro approfondimento e al loro sviluppo, caratterizzanti l’insegnamento scolastico o universitario.

Come desumibile dalla sopra citata sentenza:

• le lezioni per l’ottenimento delle patenti di guida B e C1 non possono rientrare nella predetta qualifica.

I Giudici comunitari affermano, dunque, che agli insegnamenti impartiti da una scuola guida non può applicarsi l’esenzione Iva.

La risoluzione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia delle Entrate - con la Risoluzione n. 79 del 2 settembre 2019 (in risposta ad un interpello sul tema, posto da una scuola guida) - prendendo atto di quanto disposto nella citata sentenza della Corte di Giustizia UE, ha precisato che l’attività di scuola guida deve ritenersi imponibile ai fini Iva e che tale imponibilità deve applicarsi retroattivamente, in considerazione anche della valenza interpretativa comunitaria.

L’orientamento della Corte di Giustizia UE, evidenzia l’Agenzia, risulta in linea con la consolidata giurisprudenza comunitaria, per la quale i termini con cui sono state previste le esenzioni devono essere interpretati restrittivamente, dato che tali esenzioni costituiscono deroghe al principio generale stabilito dall’articolo 2 della direttiva stessa, secondo cui l’Iva è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo.

Conseguenze

operative

Nella Risoluzione, l’Agenzia precisa che, relativamente alle operazioni effettuate in anni ancora accertabili ai fini Iva, i soggetti interessati, dunque le scuole guida, dovranno:

• emettere una nota di variazione in aumento ex art. 26, comma 1, DPR n. 633/72;
• ricomprendere la maggiore imposta in una dichiarazione annuale Iva integrativa.

A seguito del nuovo regime Iva, sorge il diritto alla detrazione dell’Iva a credito sugli acquisti di beni/servizi relativi all’attività esercitata.

Le conseguenze operative connesse al predetto comportamento pongono innanzitutto la questione relativa alla possibilità/necessità di effettuare la rivalsa dell’Iva (a debito) nei confronti dei clienti.

La maggiore imposta deve confluire nella dichiarazione integrativa di ciascun anno solare di effettuazione delle prestazioni, ancora accertabile. Inoltre, essendo modificato il regime Iva (da esente ad imponibile), tale mutamento comporta il sopravvenuto diritto alla detrazione dell'imposta corrisposta sugli acquisti di beni e servizi relativi all'attività esercitata con riferimento alle medesime annualità rispetto alle quali il contribuente è tenuto ad effettuare la variazione in aumento, da esercitarsi alle condizioni esistenti al momento di effettuazione dell'operazione originaria.

Tale diritto può essere esercitato mediante la stessa dichiarazione integrativa con cui deve darsi evidenza dell'imposta a debito.

Conseguentemente, si dovrà versare l'eventuale maggiore Iva risultante da ciascuna dichiarazione integrativa, ovvero recuperare in detrazione l'eventuale eccedenza a credito, secondo le modalità stabilite dal citato articolo 8 commi 6-ter e 6- quater del D.P.R. n. 322 del 1998.

Operazioni effettuate nel 2019

La modifica del regime Iva ha implicazioni sulle operazioni effettuate nel 2019, con la conseguenza che dovrà essere rideterminato il saldo delle liquidazioni periodiche già effettuate.