L’Agenzia delle Entrate rivede la sua posizione sulla tassazione dei decreti di omologa del concordato fallimentare con intervento di un terzo assuntore.
In particolare, nell’ambito di un parere legale fornito da un ordine professionale, con la risoluzione n. 13 del 19 febbraio 2025, l'Agenzia delle Entrate ha offerto spiegazioni riguardo al calcolo della base imponibile per l'imposta di registro proporzionale riguardante le transazioni negoziali stabilite nel decreto di approvazione del concordato fallimentare con un terzo assuntore (articoli 124-140 del regio decreto n. 267/1942).
L'Ordine sottolinea che le considerazioni sono applicabili anche al concordato in liquidazione giudiziale, come previsto dal decreto legislativo del 12 gennaio 2019, n. 14 (Codice della crisi d'impresa), specificatamente agli articoli 240-253, poiché sono stati preservati gli aspetti fondamentali dell'istituto in questione.
Il concordato fallimentare è un metodo specifico per concludere il fallimento, attraverso il quale l'imprenditore fallito regola i rapporti preesistenti saldando, anche solo in parte, i debiti verso i creditori e conseguendo la liberazione dei beni implicati nella procedura fallimentare.
La proposta di concordato può essere avanzata:
e necessita dell'approvazione dei creditori e successiva omologazione da parte del Tribunale.
Riguardo a questo, l'Ordine precisa che il caso in esame riguarda i decreti di omologazione del concordato fallimentare con il coinvolgimento di un terzo assuntore, che si obbliga a soddisfare i crediti concorsuali nella misura concordata, in base allo schema civilistico dell'accollo (art. 1273 c.c.), dietro la cessione delle attività fallimentari.
In questa procedura, il terzo assuntore acquisisce la proprietà di tutte le attività e assume le passività dell'impresa fallita come definite dalla sentenza di omologazione, contestualmente all'omologazione stessa e qualsiasi successivo atto del giudice delegato viene considerato puramente esecutivo.
In particolare, nel concordato fallimentare con terzo assuntore è possibile distinguere due effetti:
Si sottolinea che il decreto di omologazione del concordato fallimentare con l'intervento del terzo assuntore ha effetti traslativi, in quanto il terzo assuntore ottiene, immediatamente e direttamente, i beni fallimentari tramite il provvedimento di omologazione.
Di conseguenza, il decreto di omologazione del concordato fallimentare con il coinvolgimento del terzo assuntore è soggetto a imposta di registro proporzionale, poiché rientra nella categoria di atti che comportano il trasferimento o la costituzione di diritti reali su immobili, unità da diporto, o altri beni e diritti, come specificato nella lettera a) dell'articolo 8 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR.
L'Istante evidenzia che per quanto riguarda l'applicazione dell'imposta in misura proporzionale al caso in questione, esiste un consenso tra giurisprudenza e prassi fiscale. Tuttavia, non vi è accordo sul fatto che l'assunzione delle passività fallimentari correlate da parte del terzo assuntore debba essere soggetta all'imposta di registro.
Infatti, la circolare AE del 21 giugno 2012 n. 27, riconoscendo che l'assunzione delle obbligazioni è strettamente legata al trasferimento dell'attivo fallimentare, ha determinato che l'imposta di registro proporzionale sia applicata, come indicato dall'articolo 21, comma 2 del TUR, all'elemento dell'atto che comporta l'onere fiscale maggiore. Questo viene deciso confrontando l'imposta del 3% applicata sull'accollo dei debiti derivanti dal concordato con quella applicata sui beni dell'attivo trasferiti a seguito del concordato.
Le ragioni che giustificano l'uso del comma 2, dell'articolo 21, derivano dal fatto che, nel concordato fallimentare con l'intervento di un assuntore, l'assunzione dei debiti del concordato e il trasferimento dei crediti sono considerate disposizioni separate, ma intrinsecamente collegate, senza che ciò riduca l'atto di assunzione a un semplice accordo di pagamento per i beni del concordato.
Per il collegio di legittimità, infatti, tale accollo rappresenta per l'assuntore un obbligo imposto dalla normativa, indipendente dalla volontà delle parti, e si configura come un effetto "legale, naturale e inevitabile" del concordato fallimentare.
Pertanto, non è considerabile come un atto negoziale distinto e soggetto all'imposta di registro.
La Cassazione ritiene che il valore del debito assunto non influisca sul calcolo della base imponibile per la determinazione dell'imposta di registro, la quale viene calcolata esclusivamente sulla base delle aliquote applicabili ai beni trasferiti.
Sintetizzando, al caso in questione si deve applicare la norma contenuta nell'articolo 21, comma 3, del T.U.R., che stabilisce che «gli accolli di debiti e oneri associati ad altre disposizioni (...)» non sono soggetti a imposta. Di conseguenza, l'imposta di registro proporzionale deve essere calcolata su una base imponibile che corrisponde al valore dei beni e dei diritti fallimentari trasferiti.
A fronte di quanto affermato dalla Corte di cassazione, l’Agenzia delle Entrate, con risoluzione n. 13 del 19 febbraio 2025, ritiene superati i chiarimenti forniti sulla questione dalla richiamata circolare n. 27/E del 2012.
In definitiva, il decreto di omologazione di un concordato fallimentare che coinvolge un terzo assuntore, come regolato dall'articolo 124 e successivi della Legge Fallimentare, deve essere incluso nell'ambito di applicazione dell'articolo 21, comma 3 del TUR.
Pertanto, l'imposta di registro proporzionale sarà applicata sui beni dell'attivo fallimentare trasferiti, identificando specificamente i singoli beni che lo compongono e applicando, a seconda della loro natura, l'imposta di registro conforme a quanto stabilito nella tariffa.
Le stesse conclusioni si applicano anche alla procedura di concordato in liquidazione giudiziale, come definita dagli articoli 240 - 253 del nuovo codice della Crisi dell’impresa, un istituto che non mostra differenze significative rispetto al concordato fallimentare precedente.
Gli Uffici sono sollecitati a rivedere i procedimenti ancora in sospeso che riguardano la materia discussa, considerando i chiarimenti e le direttive fornite precedentemente, e, nel caso di procedimenti giurisdizionali, tenendo conto dello stato e del livello di giudizio.
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