Le problematiche applicative del credito d’imposta ricerca e sviluppo in presenza di operazioni straordinarie (principalmente, fusioni, scissioni e conferimenti di azienda o rami aziendali), questo il tema affrontato dall'Agenzia delle Entrate, d’intesa con il ministero dello Sviluppo economico, nella corposa circolare n. 10 del 16 maggio 2018.
Nel documento sono riportate le principali casistiche di operazioni straordinarie per le quali vengono indicati i criteri per la corretta determinazione del credito d’imposta ex art. 3 del DL 145/2013.
Le imprese possono aver adottato comportamenti difformi, determinando il beneficio per i periodi d’imposta 2015, 2016 e 2017 in misura maggiore o minore rispetto a quella spettante.
In considerazione della sussistenza di condizioni di obiettiva incertezza, l'Agenzia ritiene che le imprese potranno regolarizzare la propria posizione secondo le ordinarie regole senza applicazione di sanzioni, provvedendo alla presentazione di apposita dichiarazione integrativa e, nel caso di avvenuto utilizzo del credito d’imposta, al versamento dell’importo indebitamente utilizzato in compensazione nonché dei relativi interessi.
Resta ferma la possibilità per i contribuenti di utilizzare il maggior credito spettante secondo le ordinarie regole, dunque sarà sufficiente presentare apposita dichiarazione integrativa a favore al fine di rettificare l’importo del credito indicato nelle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d’imposta 2015 e 2016.
L’operazione deve essere neutrale ai fini dell’esistenza del diritto al credito e alla sua quantificazione, pertanto la somma dei crediti maturati nei periodi ante e post trasformazione non può essere diversa dall’ammontare del credito che sarebbe determinabile nel caso in cui non ci fosse stata l’operazione.
Le problematiche applicative che possono insorgere nella determinazione del credito d’imposta per effetto di un’operazione di trasformazione attengono proprio alla formazione di periodi fiscali autonomi di durata non standard.
Il periodo compreso tra l’inizio del periodo d’imposta e la data in cui ha effetto la trasformazione costituisce autonomo periodo d’imposta. Per il periodo d’imposta che decorre dalla data di efficacia giuridica della trasformazione, il diritto ad accedere al beneficio sorgerà in capo al soggetto risultante dall’operazione di trasformazione.
Il soggetto “trasformando” conserverà il diritto al credito d’imposta per i costi ammissibili sostenuti fino alla trasformazione, ragguagliando la media storica di riferimento.
L’Agenzia distingue tra le operazioni effettuate nel corso di uno degli anni rilevanti per il calcolo della media storica di riferimento (quello in corso al 31 dicembre 2014 e i due precedenti) e quelle realizzate durante il periodo di applicazione dell’agevolazione ed in quest’ultimo caso, si prevedono criteri diversi a seconda che l’operazione abbia o meno effetti retroattivi. Sulla media il regime di continuità, per cui il soggetto risultante dalla fusione deve tenere conto dei dati dell’incorporata/fusa.
Valgono, in linea generale, le indicazioni fornite in merito alla fusione. Si procede con l’attribuzione analitica della media storica di riferimento tra le società beneficiarie e tra queste e la stessa scissa.
L'Agenzia tratta il conferimento d'azienda posto in essere all’interno di un gruppo societario o tra parti correlate: ai fini dell’attribuzione dei costi e della media storica di riferimento, vanno applicate le stesse soluzioni individuate per le operazioni di scissione, attesa l’unicità del soggetto economico.
Il parametro storico rileva in capo al soggetto conferente/committente in qualità di “investitore”, ma nell’ipotesi in cui, nell’ambito di una riorganizzazione del gruppo, venga trasferita unitamente al complesso aziendale deputato all’attività di ricerca anche la titolarità degli investimenti, divenendo il conferitario il soggetto “investitore”, quest’ultimo deve assumere, ai fini nel calcolo del credito d’imposta, l’eventuale parametro storico maturato dal conferente.
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