Nel mondo dell'IVA e delle attività commerciali, ci sono situazioni in cui la classificazione e la destinazione di un bene possono influenzare in modo significativo il calcolo della detrazione dell’imposta.
Un caso interessante è quello di una fondazione senza scopo di lucro che, pur svolgendo attività esente da IVA come la gestione di una casa di riposo, si trova a dover affrontare il tema della vendita di un immobile strumentale precedentemente riclassificato.
Questo tipo di operazione solleva importanti interrogativi riguardo alla corretta applicazione delle normative fiscali, in particolare in relazione all'articolo 19 bis del D.P.R. 633/1972, che regola la detrazione dell'IVA per le cessioni di beni. Ma cosa accade quando un bene, che inizialmente era ammortizzabile, viene riclassificato come merce per la vendita? E come si deve trattare nel calcolo del "pro-rata" IVA? Tutto nella risposta n. 231 fornita dall’Agenzia delle Entrate l’8 settembre 2025.
Il quesito è stato posto da una fondazione e riguarda un aspetto specifico dell’IVA legato alla cessione di un immobile strumentale. In particolare, la fondazione, che è un ente senza scopo di lucro, svolge principalmente un'attività di casa di riposo, la quale è esente da IVA, e in modo secondario si occupa di locazione immobiliare, attività questa soggetta a IVA. Per la gestione di quest'ultima, l'ente applica il regime "pro-rata" per determinare la percentuale di IVA da detrarre sugli acquisti.
A causa della necessità di ottenere risorse finanziarie per dei lavori di ristrutturazione, la fondazione ha deciso di destinare alla vendita uno degli immobili strumentali che possedeva. A seguito di tale decisione, e secondo quanto previsto dal principio contabile OIC 16, l’immobile è stato riclassificato come parte dell’attivo circolante del bilancio a partire dal 2022. L'immobile, che prima era considerato un bene ammortizzabile, ha quindi cambiato la sua destinazione d'uso.
Nel 2024, la fondazione ha proceduto con la vendita dell'immobile e, per questa operazione, ha optato per l’applicazione dell’IVA. A questo punto, la fondazione ha chiesto se tale vendita, considerata una transazione imponibile, debba concorrere al calcolo della percentuale di detrazione IVA prevista dall'articolo 19 bis del D.P.R. 633/1972.
La domanda si basa sulla considerazione che, al momento della vendita, l'immobile non fosse più qualificato come "bene ammortizzabile", poiché era stato riclassificato come merce destinata alla vendita.
In riferimento alla richiesta formulata dall'Istante riguardo al calcolo della percentuale di detrazione IVA, l'articolo 19 bis, comma 2, del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 stabilisce che le cessioni di beni ammortizzabili non debbano essere incluse nel calcolo della percentuale di detrazione prevista al comma 1.
Inoltre, l'esclusione riguarda anche i trasferimenti interni indicati nell'articolo 36, ultimo comma, e le operazioni descritte nell'articolo 2, terzo comma, lettere a), b), d) e f), nonché alcune operazioni esenti menzionate nell'articolo 10, primo comma, numero 27-quinquies, DPR 633/1972. Infine, si fa riferimento a operazioni esenti che non siano direttamente legate all'attività principale del soggetto passivo, o che siano accessorie alle operazioni imponibili (numeri da 1) a 9) dello stesso articolo 10).
Questa esclusione delle cessioni di beni ammortizzabili dal calcolo del pro-rata ha una finalità precisa: evitare che la loro inclusione possa distorcere il risultato finale, non rappresentando più l'attività ordinaria del soggetto passivo.
La vendita di beni ammortizzabili in questione, infatti, è generalmente un'operazione straordinaria e occasionale. Di conseguenza, se questa venisse inclusa nel calcolo del pro-rata, ne verrebbe alterato il valore, non riflettendo più l'andamento tipico e regolare dell'attività economica svolta.
Con riferimento agli interpelli n. 165 del 2020 e n. 413 del 2023, richiamati dall'Istante, questi precisano che per "beni oggetto dell'attività propria dell'impresa" si intendono quei beni che vengono utilizzati in modo tale da qualificare e realizzare l'attività economica svolta, come nel caso di commercio, lavorazione, noleggio o locazione finanziaria.
Per quanto riguarda i beni strumentali, invece, questi sono considerati tali quando vengono utilizzati esclusivamente come strumenti necessari per l'esercizio dell'attività stessa. A differenza dei beni oggetto dell'attività principale, i beni strumentali non sono sufficienti da soli a definire la natura dell'attività svolta.
In una circolare del 3 agosto 1979, n. 25, l'Amministrazione finanziaria ha ulteriormente chiarito che con "attività propria dell'impresa" si fa riferimento a quelle attività che l'imprenditore svolge in modo regolare e continuo, escludendo quindi quelle attività occasionali o di minore rilevanza nell'ambito dell'impresa.
Nel caso in oggetto, specifica la risposta delle Entrate n. 231 dell’8 settembre 2025, l'albergo è stato acquisito tramite un lascito testamentario ed è stato registrato come immobilizzazione materiale. Tuttavia, nel 2022, a seguito della decisione di dismettere il bene, l'immobile è stato riclassificato da attivo immobilizzato ad attivo circolante, conformemente alle disposizioni dell'OIC 16, che stabilisce i criteri per la rilevazione, classificazione e valutazione delle immobilizzazioni materiali.
Inoltre, la cessione di un bene ammortizzabile rientra tra gli eventi straordinari e non abituali nell'ambito dell’attività della fondazione, la quale non si occupa di vendere beni immobili come attività principale.
Alla luce di queste considerazioni, l'Amministrazione finanziaria ritiene che, nel caso specifico, secondo l'articolo 19 bis, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, la cessione dell'immobile strumentale non debba essere inclusa nel calcolo della percentuale di detrazione IVA.
Un'importante pronuncia in materia di IVA è stata emessa dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 16664/2025, che ha chiarito il concetto di "bene ammortizzabile" nel contesto delle normative IVA:
La Corte ha affermato che, anche se un bene non è formalmente ammortizzabile, può essere considerato un "bene strumentale" se destinato a essere utilizzato nell'impresa per un periodo di tempo medio-lungo, qualificate come "investimenti". Questo approccio consente di estendere l'applicazione della normativa IVA anche a beni che, pur non rientrando nei tradizionali beni ammortizzabili, vengono utilizzati a fini produttivi nell'ambito dell'impresa.
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