Scadenze all’orizzonte per il saldo e l’acconto delle imposte

Con l’approssimarsi del termine di versamento del saldo 2024 e acconto 2025 dell’Irpef, dell’Ires, dell’Irap e delle relative addizionali nonché delle imposte sostitutive e delle imposte patrimoniali su immobili e attività finanziarie detenute all’estero (Ivie e Ivafe), appare opportuno fornire un quadro di sintesi delle diverse casistiche alla luce delle recenti novità normative e di prassi.

Acconto imposte: regole ordinarie di calcolo

In generale, il calcolo dell’acconto è effettuato sulla base dell’imposta dovuta per l’anno precedente, al netto di detrazioni, crediti d’imposta e ritenute d’acconto risultanti dalla relativa dichiarazione dei redditi (cd. metodo “storico”). In alternativa, coloro che, per l’anno “in corso”, presumono di avere un risultato economico inferiore rispetto all’anno precedente possono ricorrere al metodo “previsionale”. In tal caso, il calcolo dell’acconto viene effettuato sulla base dell’imposta “presumibilmente” dovuta per l’anno in corso, considerando i redditi che il contribuente ipotizza di realizzare nonché gli oneri deducibili e detraibili che dovrebbero essere sostenuti, i crediti d’imposta e le ritenute d’acconto.

Questa scelta, tuttavia, va effettuata con particolare attenzione in quanto se, da un lato, può comportare una importante riduzione ovvero il mancato pagamento dell’acconto, dall’altro, espone il contribuente al rischio di effettuare i versamenti in acconto in misura inferiore al dovuto (in base alla misura prevista dal metodo storico) e alla successiva applicazione di sanzioni e interessi sulla differenza non versata (cui è possibile porre rimedio mediante il ricorso all’istituto del ravvedimento operoso).

 Si rammenta, in ogni caso, che:

• per i diversi tributi è possibile adottare differenti metodologie di determinazione dell’acconto (ad esempio, è possibile adottare il metodo storico per l’Ires e quello previsionale per l’Irap, o viceversa);
• è possibile adottare i criteri di determinazione dell’acconto in modo “non uniforme”, ossia utilizzando il metodo storico per il versamento della prima rata e quello previsionale per la seconda.

Per quanto riguarda il metodo storico, anche quest’anno sono in essere specifiche disposizioni di legge che prevedono gli obblighi di “ricalcolo” delle imposte sulle quali commisurare gli acconti.

Attenzione

 Per effetto dell’articolo 58 del D.L. n.124/2019 la misura della prima e seconda rata degli acconti dell’Irpef, dell’Ires, dell’Irap e delle relative addizionali e imposte sostitutive, è pari:

- al 50% dell’importo complessivamente dovuto, in caso di contribuenti esercenti attività d’impresa, arte e professione soggetti agli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA);

- al 40% (prima rata) e 60% (seconda rata) dell'importo complessivamente dovuto, per i contribuenti “non” tenuto all’applicazione degli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA);

Nota Bene 

 I soggetti ISA che hanno accettato la proposta di concordato per il biennio 2024-2025 determinano il saldo Irpef o Ires considerando il reddito concordato per il 2024 e il saldo Irap considerando il VAP concordato per il 2024 e risultante dal rigo IS250 del modello IRAP 2025. I contribuenti forfetari che hanno aderito al concordato 2024 determinano il saldo 2024 dell'imposta sostitutiva nel quadro LM.

Resta fermo che:

- il saldo 2024 deve essere determinato scomputando la maggiorazione versata a titolo di acconto;

- i soggetti che hanno optato per la cd. "Flat Tax incrementale" sono tenuti a versare l'imposta sostitutiva entro i termini ordinariamente previsti.

Prorogati i termini di versamento per contribuenti ISA e forfetari

Nell’ambito del decreto legge fiscale n. 84 del 17 giugno 2025, è stata prevista la proroga dal 30 giugno al 21 luglio 2025 del termine per i versamenti risultanti dalle dichiarazioni dei redditi, IRAP e IVA dei contribuenti interessati dall’applicazione degli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA), compresi quelli aderenti al regime forfetario o dei c.d. “minimi”.

I versamenti delle imposte, quindi, dovranno quindi essere effettuati:

• entro il 21 luglio 2025, in luogo del 30 giugno, senza alcuna maggiorazione;
• oppure dal 22 luglio al 20 agosto 2025 con la maggiorazione dello 0,4% a titolo di interesse.

Per quanto riguarda i contribuenti interessati, resta fermo, analogamente agli scorsi anni, che la proroga riguarda i soggetti che rispettano le seguenti condizioni:

• esercitano attività economiche per le quali sono stati approvati gli  ISA;
• dichiarano ricavi o compensi di ammontare non superiore al limite stabilito, per ciascun indice, dal relativo decreto di approvazione del Ministro dell’Economia e delle Finanze (pari a 5.164.569 euro).

Inoltre, possono beneficiare della proroga anche i contribuenti che:

• applicano il regime forfetario di cui all’art. 1 commi 54-89 della L. 190/2014;
• applicano il regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità di cui all’art. 27 comma 1 del DL 98/2011 (c.d. “contribuenti minimi”);
• presentano altre cause di esclusione dagli ISA (es. inizio o cessazione attività, non normale svolgimento dell’attività, determinazione forfetaria del reddito, ecc.).

Restano, invece, esclusi dalla proroga i contribuenti che svolgono attività agricole e che sono titolari solo di redditi agrari (risposta a interpello Agenzia delle Entrate 2 agosto 2019 n. 330).

La proroga, come di consueto, si estende anche ai soggetti che:

• partecipano a società, associazioni e imprese che presentano i suddetti requisiti;
• dichiarano redditi “per trasparenza” ai sensi degli articoli 5, 115 e 116 del Tuir.,

Lo slittamento in esame riguarda i “versamenti risultanti dalle dichiarazioni dei redditi” e, quindi:

• il saldo 2024 e primo acconto 2025 di Irpef, Ires e Irap;
• il saldo 2024 dell’addizionale regionale IRPEF;
• il saldo 2024 e l’eventuale acconto 2025 dell’addizionale comunale IRPEF;
• il saldo 2024 e l’eventuale primo acconto 2025 della “cedolare secca sulle locazioni”;
•  dell’imposta sostitutiva (15% o 5%) dovuta dai contribuenti forfetari;
•  dell’imposta sostitutiva del 5% dovuta dai cd. “contribuenti minimi”;
• le imposte sostitutive (es. quella sul maggior reddito concordato), le addizionali (es. la cd. “tassa etica”) e le maggiorazioni (es. per le società “di comodo”) che seguono i termini previsti delle imposte sui redditi;
• il saldo 2024 e l’eventuale primo acconto 2025 dell’IVIE, IVAFE e imposta sulle criptoattività.
• l’IVA dovuta sui maggiori ricavi o compensi dichiarati ai fini ISA.
• Il saldo IVA 2024 non effettuato entro la scadenza ordinaria del 17 marzo 2025, con applicazione della maggiorazione dello 0,4% di interessi per ogni mese o frazione di mese successivo al 17 marzo (artt. 6 e 7 del DPR 542/99) e fino al 30 giugno 2025.
• il saldo 2024 e primo acconto 2025 dei contributi INPS dovuti dagli artigiani, commercianti e professionisti iscritti alle apposite Gestioni (messaggio INPS 27 luglio 2021 n. 2731 e FAQ Agenzia Entrate 26 luglio 2024).
• Il diritto annuale per l’iscrizione o l’annotazione nel registro delle imprese.

Di contro, il differimento in esame non riguarda i soggetti Ires che hanno termini di versamento “successivi” al 30 giugno 2025 per effetto della data di approvazione del bilancio (es. società di capitali “solari” che approvano il bilancio 2024 entro 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio, dopo il 31 maggio 2025) ovvero per la chiusura del periodo d’imposta (es. società di capitali con esercizio 1° luglio 2024 - 30 giugno 2025).

Saldo e acconto Irpef

Il saldo 2024 di Irpef e relative addizionali è determinato quale differenza tra l’imposta risultante dal modello redditi 2025 e quanto già versato a titolo di acconto. Come in passato, l’imposta a saldo non va versata ovvero, se a credito, non è rimborsabile e non può essere utilizzata in compensazione, se il relativo importo non è superiore a 12 euro.

Ai fini dell’acconto Irpef 2025, i contribuenti interessati (se non sussistono obblighi di ricalcolo) sono tenuti a pagare il 100% dell’importo risultante da rigo RN34 (differenza) del modello Redditi PF, se in tale rigo è riportato un importo pari o superiore a 52 euro.

L’acconto va versato in due rate qualora l’importo dovuto per la prima rata sia superiore 103 euro. Devono pagare l'acconto Irpef anche i soggetti che pur essendovi obbligati, hanno omesso di presentare tale dichiarazione.

Si rammenta, poi, che l'acconto Irpef dovuto per il 2025 (prima e seconda o unica rata), calcolato sulla base del metodo storico, va indicato nel rigo RN62 del modello Redditi PF 2025.  Ciò anche nel caso si utilizzi il metodo previsionale per il versamento del dovuto. Pertanto, nel rigo RN62, gli importi riportati devono essere sempre riconducibili al "metodo storico", a prescindere da quanto effettivamente versato.

Nel prospetto (rigo RN61) vanno riportati anche i dati relativi alla rideterminazione dell'acconto 2025 al ricorrere degli specifici casi normativamente previsti (di seguito accennati). Come in passato, in presenza di particolari fattispecie può risultare "conveniente" determinare l'acconto 2025 con il metodo previsionale.

Saldo e acconto cedolare secca

Ai fini del calcolo dell’imposta sostitutiva della cedolare secca:

• il saldo dovuto per il 2024 deve essere versato al netto di quanto già versato a titolo di acconto nonché, in caso di locazioni brevi con intervento di un intermediario, della ritenuta operata dallo stesso;
• l'acconto 2025 è dovuto in misura pari al 100% dell’imposta dovuta per il 2024;
• occorre seguire le regole ordinariamente previste per l'Irpef. 

L'acconto della cedolare secca dovuto per il 2025 (prima e seconda o unica rata), in particolare, sulla base del metodo storico, va indicato nel rigo LC2 del modello Redditi PF 2025. Analogamente all’Irpef, anche per la cedolare secca è possibile applicare, ai fini del calcolo dell’acconto, il metodo storico o quello previsionale.

Tuttavia, anche in questo caso, se il contribuente determina gli acconti da versare sulla base del metodo previsionale, gli importi da indicare nel rigo LC2 devono essere comunque quelli determinati utilizzando il metodo storico e non i minori importi versati o che si intendono versare. In caso di fuoriuscita dalla cedolare secca dal 2025 non è dovuto l’acconto relativa agli immobili per i quali si è verificata la fuoriuscita e l’acconto 2025 può essere determinato con il metodo previsionale.

Acconto per i contribuenti ex minimi

Per quanto riguarda i soggetti che adottano il regime di vantaggio ex D.L. n. 98/2011, l’acconto è parametrato all’imposta sostitutiva dovuta. In particolare, detti soggetti sono tenuti al versamento dell’acconto laddove nel modello Redditi PF il rigo LM42 (differenza) è valorizzato con un importo pari o superiore a 52 euro (diversamente, l’acconto non è in alcun modo dovuto). Interessanti, poi, le problematiche connesse alla fuoriuscita dal regime nonché all’eventuale passaggio al regime forfettario ex Legge n.190/2014.

In merito al caso della “fuoriuscita” dal regime (per obbligo o scelta), non è prevista una specifica disciplina per la determinazione e versamento degli acconti. Così, se l’ex minimo fuoriesce nel corso del 2024 dal regime di favore non sarà dovuto alcun importo a titolo di acconto d’imposta.

Potrebbe, invece, risultare dovuto l’acconto Irpef 2025 nel caso in cui si adotti il criterio previsionale di determinazione dell’acconto. In tal caso, infatti, laddove, nel 2025, vi fosse un reddito derivante dall’attività di impresa/lavoro autonomo agganciato al regime degli ex minimi, questo rientrerebbe nel reddito complessivo Irpef 2024 sul quale calcolare la relativa imposta presunta. Quindi, i soggetti minimi 2024 che nel 2025 adottano il regime ordinario possono versare l'acconto 2025 dell'imposta sostitutiva (codice tributo "1793") e scomputarlo nel quadro RN del modello Redditi 2026 oppure possono applicare il metodo previsionale e non versare l'acconto 2025.

Nel caso, invece, del “passaggio” dal regime degli ex minimi (applicato fino al 2024) a quello dei contribuenti forfettari (dal 2025), se non si realizzano altri redditi oltre quelli d’impresa o di lavoro autonomo, il contribuente non è tenuto al versamento di alcun acconto d’imposta in quanto manca una base storica di riferimento (ciò a prescindere dal fatto che il rigo LM42 sia valorizzato a fronte dell’adozione del regime degli ex minimi). In tale eventualità, non è dovuto neppure l’acconto dell’imposta sostitutiva del regime degli ex minimi in quanto per il 2024 il contribuente non è più soggetto a tale regime di imposizione sostitutiva. Resta, comunque, possibile versare l'acconto 2025 dell'imposta sostitutiva dei minimi (codice tributo "1793") e indicare lo stesso nel quadro LM del mod. Redditi 2026.

Un caso particolare è, poi, quello che vede il passaggio “in corso d’anno” dal regime degli ex minimi al regime dei forfettari. Sul punto, l’Agenzia delle Entrate, con la risposta l’interpello n.140/E/2019 ha precisato che è possibile il passaggio in corso d’anno tra i due regimi (qualora si verifichi, ad esempio, la fuoriuscita immediata dagli ex minimi per superamento della soglia di 45.000 euro di ricavi e compensi) e che il reddito imponibile dovrà essere determinato applicando le sole disposizioni del regime forfetario.

Tuttavia, lo stesso documento di prassi non ha fornito indicazioni in merito al versamento o meno degli acconti dell’imposta sostitutiva. Mancando una espressa indicazione al riguardo si ritiene che il contribuente sia escluso dal versamento di acconti; ciò in quanto il contribuente si trova nel paradosso di essere al primo anno per il regime forfettario e, quindi, manca un base storica di riferimento e, al contempo, è fuoriuscito dal regime degli ex minimi con il conseguente venir meno dell’obbligo di versamento dell’acconto d’imposta.

Acconto per i contribuenti forfettari

Determinazione e versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva anche per i contribuenti che adottano il regime forfettario ex Legge 190/2014. Come noto, il regime forfetario ha gradualmente sostituito tutti i regimi di favore in vigore per le piccole attività economiche, anche al fine di superare le criticità e le sovrapposizioni generate dalla coesistenza di più regimi di favore destinati a soggetti con caratteristiche simili, tra i quali anche il regime fiscale degli ex minimi, consentendone per quest’ultimo il mantenimento fino al compimento dell’intero periodo agevolato. Sebbene con caratteristiche diverse, si tratta di due regimi “naturali” applicabili dai contribuenti che risultano in possesso dei relativi requisiti normativi.

Ciò premesso, i contribuenti forfettari, analogamente agli ex minimi, sono tenuti al versamento dell’acconto laddove nel modello Redditi PF 2025 il rigo LM42 è valorizzato da un importo pari o superiore a 52 euro (diversamente, l’acconto non è in alcun modo dovuto).

Non sono, comunque, tenuti al versamento degli acconti, i contribuenti forfettari per i quali il 2025 sia il primo anno di applicazione del regime di imposizione sostitutiva. Così, nel caso in cui il contribuente, nel corso del 2025, abbia realizzato solo redditi d’impresa o di lavoro autonomo, lo stesso è tenuto a versare l’eventuale saldo 2024 dell’Irpef o di eventuali imposte sostitutive (ad esempio la cedolare secca), mentre nulla è dovuto in termini di acconto dell’imposta sostitutiva 2025 per il regime forfetario.

Diversamente, se il contribuente ha realizzato anche “altri redditi” oltre a quelli d’impresa o di lavoro autonomo, lo stesso è tenuto al versamento degli acconti Irpef 2025, in base alle regole ordinarie.  Ancora, nel caso in cui il contribuente sia, nel corso del 2025, fuoriuscito dal regime in esame, non sarà tenuto al versamento di acconti in quanto in tale periodo d’imposta non ha realizzato redditi d’impresa o di lavoro autonomo assoggettati all’imposta sostitutiva da dichiarare nel modello redditi 2026.

Potrebbe, tuttavia, risultare dovuto l’acconto Irpef 2025 quale conseguenza dell’applicazione del criterio previsionale: in tal caso, valgono le stesse considerazioni fatte sopra per gli ex minimi.

Saldo e acconto Ires

In generale, il versamento del saldo Ires 2024 e del primo acconto 2025 va effettuato entro:

• l’ultimo giorno del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta, per le società con esercizio coincidente con l’anno solare ed approvazione del bilancio nei termini “ordinari”;
• l’ultimo giorno del mese successivo a quello di approvazione del bilancio, per le società con esercizio solare ed approvazione del bilancio entro 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio, con la possibilità di usufruire del differimento di 30 giorni .

Attenzione

I soggetti che approvano il bilancio o il rendiconto oltre il termine di 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio effettuano i versamenti entro l’ultimo giorno del mese successivo a quello di approvazione del bilancio o rendiconto. Se il bilancio o il rendiconto non è approvato entro il termine massimo previsto dalla legge (180 giorni dalla chiusura dell’esercizio) i versamenti devono, comunque, essere effettuati entro l’ultimo giorno del mese successivo a quello di approvazione del bilancio.

L’acconto Ires dovuto dalle società di capitali, dagli enti commerciali e non commerciali è pari al 100% dell’ammontare esposto nei righi RN17 del modello Redditi SC 2025 ovvero RN28 del modello Redditi ENC 2025. Si rammenta che, anche per gli acconti Ires, è possibile applicare rispettivamente il metodo storico o quello previsionale. Inoltre, analogamente all’Irpef, anche l’acconto Ires va versato in due rate qualora l’importo dovuto per la prima rata sia superiore 103 euro.

L’acconto non è dovuto, se l’imposta relativa al periodo d’imposta precedente al netto delle detrazioni, dei crediti d’imposta e delle ritenute d’acconto, è di ammontare non superiore a 20,66 euro. 

In caso di adesione al regime di tassazione per trasparenza (artt. 115 e 116 del Tuir), l’obbligo di versamento dell’acconto permane, nel primo periodo d’imposta di efficacia dell’opzione, anche in capo alla società partecipata. In caso di esercizio dell’opzione per il consolidato nazionale o mondiale, al versamento dell’acconto è tenuta esclusivamente la società o ente consolidante. Si ricorda che per i soggetti che esercitano attività economiche per le quali sono stati approvati gli ISA e che dichiarano ricavi o compensi di ammontare non superiore al limite stabilito, per ciascun indice, dal relativo decreto di approvazione del Ministro dell’economia, nonché per i soggetti che partecipano a società, associazioni e imprese ai sensi degli artt. 5 e 115 del Tuir, i versamenti di acconto dell’imposta sono effettuati in due rate ciascuna nella misura del 50%.

Nota Bene

Le “società di comodo” tenute all’applicazione della maggiorazione del 10,5% dell'aliquota Ires devono versare il saldo 2024 e l’acconto 2025 di tale maggiorazione entro gli stessi termini previsti per l’Ires. Tali soggetti restano tenuti al versamento dell’acconto della maggiorazione, a condizione che l’importo del rigo RQ62, colonna 10 (“Imposta”), del modello Redditi SC (al netto degli importi indicati nelle colonne 13 “Detrazioni” e 15 “Crediti d’imposta e ritenute”) risulti pari o superiore a 21 euro. Anche se non specificato dalle istruzioni al modello Redditi SC, se sussiste l'obbligo di rideterminare l'Ires dovuta per il 2024, per la verifica dell'obbligo di versamento dell'acconto dell'addizionale occorre assumere l'importo del rigo risultante a seguito della rideterminazione.

Acconto Irap 2025

Il versamento in acconto dell’Irap 2025 deve essere effettuato, in generale, secondo le modalità ed i termini previsti per le imposte sui redditi.

Restano tenuti al versamento dell’acconto 2025:

• le società o associazioni di cui all’articolo 5 del Tuir, che presentano la dichiarazione IRAP con un importo del rigo IR21 “Totale imposta” pari o superiore a 52 euro;
• i soggetti diversi dalle società/associazioni di cui all’articolo 5 del Tuir (esclusi quelli che determinano la base imponibile ai sensi dell’articolo 10-bis del decreto Irap), che presentano la dichiarazione IRAP con un importo del rigo IR21 pari o superiore a 21 euro.

Sono tenuti al versamento anche coloro che, pur essendovi obbligati, omettono di presentare il modello Irap 2025.

In base all’articolo 17, comma 3, del D.P.R. n. 435/2001, l’acconto va versato in due rate:

• la prima, pari al 40% del rigo IR21 ovvero al 50% per i soggetti tenuti all’applicazione degli Isa, da versare entro il termine di pagamento delle somme dovute a saldo del periodo d’imposta 2024. Si fa presente che il versamento della prima rata non è dovuto se di importo non superiore a 103,00 euro. Il versamento della prima rata di acconto può comunque essere effettuato entro il 30° giorno successivo ai predetti termini con la maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo;
• la seconda, pari al 60% del rigo IR21 ovvero al 50% per i soggetti tenuti all’applicazione degli Isa, entro il 1° dicembre 2025 (in quanto il 30.11 cade di domenica) ovvero per i soggetti diversi dalle società o associazioni di cui all'articolo 5 del Tuir entro l'ultimo giorno dell'undicesimo mese del periodo di imposta.

Nota Bene

Per le regioni in deficit sanitario per le quali, ai fini del versamento dell’acconto, trovano applicazione maggiorazioni di aliquota, l’acconto dell’IRAP dovrà essere determinato:

• con il metodo “storico”, assumendo quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata applicando l’aliquota d’imposta maggiorata (in tale caso, non deve essere considerato, quale imposta del periodo precedente, l’importo di rigo IR21);

• con il metodo “previsionale”, assumendo come imposta di riferimento quella determinata applicando al valore della produzione previsto l’aliquota d’imposta maggiorata.

Obbligo di “ricalcolo” degli acconti

Anche quest'anno, in caso di adozione del metodo "storico", in presenza di specifiche disposizioni scatta l’obbligo di “rideterminazione” delle imposte sulle quali commisurare gli acconti dovuti . A tal fine, occorre compilare il rigo RN61 del modello redditi PF.

Attenzione

Per effetto del D.L.n.55/2025 si è risolto, nei fatti, il mancato “coordinamento” tra il DLgs.216/2023 e la L.207/2024 in relazione alla riduzione delle aliquote Irpef prevista, inizialmente, solo per il 2024 e, poi, stabilita a regime dal 2025.

Con il citato decreto si stabilisce ora che all'articolo 1, comma 4, del decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216, le parole: "i periodi d'imposta 2024 e 2025” sono sostituite dalle seguenti: «il periodo d'imposta 2024». Viene, dunque, soppresso il richiamo all'acconto 2025 originariamente contenuto nel citato comma 4, che prevede(va) il ricalcolo dell'acconto 2025 con applicazione delle aliquote e scaglioni di reddito previgenti.

Il decreto, così, conferma che i lavoratori dipendenti e i pensionati senza redditi aggiuntivi non dovranno versare alcun acconto IRPEF per il 2025.

Deduzione forfetaria distributori di carburante

A favore dei distributori di carburante è riconosciuta “a regime” una deduzione forfetaria dal reddito d’impresa (art. 34, L. 183/2011) individuata dalle seguenti percentuali del volume d’affari.

Per il calcolo dell’acconto Irpef/Ires 2025 con il metodo “storico”, gli esercenti impianti di distribuzione di carburante devono assumere, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata senza tener conto della suddetta deduzione. Infatti, l’articolo 34, comma 2 della L. 183/2011 afferma che i soggetti interessati dalla deduzione: “nella determinazione dell’acconto dovuto per ciascun periodo di imposta assumono quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata senza tenere conto della deduzione forfetaria di cui al medesimo comma 1”. Diversamente, occorre tenerne conto nella determinazione dell’acconto con il metodo “previsionale”.

Disciplina dei proventi derivanti dall’attività di noleggio

In base all’articolo 49-bis del D.lgs. 171/2005 è possibile svolgere, in forma occasionale, l’attività di noleggio di imbarcazioni e navi da diporto (ossia di durata complessiva non superiore a 42 giorni).  Per i proventi derivanti da tale attività è prevista la possibilità, a richiesta del percipiente, di assoggettare gli stessi ad un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, nella misura del 20%, con esclusione della detraibilità o deducibilità dei costi e delle spese sostenute relative all’attività di noleggio.

L’imposta sostitutiva è versata entro il termine stabilito per il pagamento a saldo dell’IRPEF, tramite il modello di F24, utilizzando il codice tributo “1847” (R.M. 43/E/2014) ed è disciplinata, ai fini della liquidazione, dell’accertamento, della riscossione e del contenzioso, dalle disposizioni previste per le imposte sui redditi. Qualora si opti per il regime di imposizione sostitutiva, i proventi dell’attività di noleggio concorrono alla formazione del reddito in base al quale determinare l’imposta su cui commisurare l’acconto; in particolare:

Liberalità percepite da soggetti sottoposti a procedure di crisi

Per effetto dell’articolo 88, comma 3-bis del Tuir:

L'esclusione da imposizione riguarda, quindi, i soggetti sottoposti alle procedure concorsuali (fallimento, concordato preventivo, accordi di ristrutturazione del debito, liquidazione coatta amministrativa, ecc..) nonché quelli sottoposti alle procedure di crisi o procedure di amministrazione straordinaria. Inoltre, va detto che i contributi esclusi da imposizione sono solo quelli percepiti a titolo di liberalità dalla data di apertura della procedura fino al 24° mese successivo alla chiusura della stessa. 

Ciò premesso, in base all’articolo 14, comma 3 del D.L. 18/2016 “La determinazione dell'acconto dovuto per i periodi d'imposta per i quali è operata la deduzione … è effettuata considerando, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata in assenza delle disposizioni del presente articolo”. Così, per il calcolo dell'acconto Irpef/Ires 2025 con il metodo storico, il reddito al 2024 deve essere rideterminato facendo concorrere allo stesso anche la quota (1/5) di liberalità dedotta. Diversamente, della quota deducibile e dell'esclusione da imposizione dei contributi 2025 occorre tenerne conto in caso di adozione del metodo previsionale.

Maxi deduzione 2024 nuovi dipendenti

L'articolo  4 del  D.Lgs.216/2023 riconosce a imprese e  lavoratori autonomi che nel 2024 hanno effettuato nuove assunzioni di lavoratori a tempo indeterminato, una maggiorazione del 20% del costo riferibile all'incremento occupazionale, a condizione che il numero dei dipendenti a tempo indeterminato al 31.12.2024 risulti superiore al numero di dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato nel 2023. La legge di bilancio 2025 ha prorogato tale agevolazione anche alle annualità 2025, 2026 e 2027. Il comma 7 dell’articolo 4 del D.Lgs.216/2023 dispone che nella determinazione dell’acconto delle imposte dovuto per il periodo d’imposta 2024 non doveva tenersi conto della maxi-deduzione del costo del personale. 

Parimenti, nella determinazione dell’acconto per il periodo d’imposta 2025 si assume, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata non applicando in assenza della maxi-deduzione. In merito alla proroga al 2025, 2026 e 2027, nella circolare 1/E/2025 l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che  l’agevolazione in esame deve essere calcolata su base “mobile”, consentendo di determinare l’incremento occupazionale in ciascuno dei periodi d’imposta agevolati rispetto al corrispondente periodo d’imposta precedente. Per coerenza, si ritiene che tale adeguamento temporale debba essere effettuato anche con riferimento alla sussistenza degli altri requisiti richiesti dalla normativa. Ad esempio, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2026 (2027, per i contribuenti solari), l’incremento si determina rispetto al periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025 (periodo d’imposta 2026).

Ai fini della proroga in esame, si applicano le disposizioni del decreto attuativo. In particolare:

• nella determinazione degli acconti con il metodo storico, dovuti per il periodo d’imposta successivo  al 31.12.2025 e per i 2 successivi (2026, 2027 e 2028), si deve considerare l’imposta dell’anno precedente senza tener conto della maxi-deduzione;
• nella determinazione degli acconti con il metodo previsionale, dovuti per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 e per i 2 successivi (2025, 2026 e 2027), non si deve tener conto delle disposizioni di proroga della maxi-deduzione.

Versamento acconti: sanzioni e ravvedimento

Concludiamo l’analisi sulle modalità di determinazione e versamento del secondo acconto delle imposte focalizzando l’attenzione sugli aspetti sanzionatori. Come noto, in caso di omesso, insufficiente o tardivo versamento degli acconti d’imposta si applicano le sanzioni previste nei DLgs.18.12.97 n. 471, 472 e 473. Tuttavia, a seguito del DLgs.87/2024, per le violazioni commesse a partire dall'1.9.2024, si applicano:

• la sanzione amministrativa pari al 25% (in luogo del 30%) dell’importo non versato o versato in ritardo;
• la sanzione amministrativa pari al 12,5% dell’importo non versato o versato in ritardo, se il versamento è effettuato con un ritardo non superiore a 90 giorni; tale sanzione è “ridotta” a un importo pari a 1/15 per ciascun giorno di ritardo se il versamento è effettuato con un ritardo non superiore a 15 giorni.
• gli interessi di mora, nella misura annua del 3,5%, in caso di pagamento a seguito di notifica del cd. "avviso bonario" ovvero del 4%, per gli importi iscritti a ruolo.

Tuttavia, per sanare le violazioni riguardanti l’omesso/tardivo versamento delle imposte è possibile ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso.

In tal caso, operano le sanzioni “ridotte” di cui all’ articolo 13 del DLgs. 472/1997 dalla lett. a) alla lett. b-ter); per cui in relazione al momento in cui avviene la sanatoria va applicata la riduzione della sanzione da 1/10 del minimo a 1/6 del minimo. Si ricorda che, per l’articolo 13 del DLgs. 472/1997, la sanzione è ridotta sempreché la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati, abbiano avuto formale conoscenza.

Per i versamenti tardivi effettuati nei 14 giorni successivi alla scadenza di legge:

• le sanzioni "ordinarie" variano, a seconda dei giorni di ritardo, dallo 0,83% per un giorno di ritardo (1/15 del 12,5%) all'11,67% per 14 giorni di ritardo (14/15 del 12,5%);
• in caso di ravvedimento operoso, tali sanzioni sono ulteriormente ridotte a 1/10, diventando quindi dello 0,08% per un giorno di ritardo e dell'1,17% per 14 giorni di ritardo.

Da ultimo, si rammenta che - per effetto dell'articolo 1, comma 1 della L. 97/1977, se la dichiarazione del periodo precedente è “omessa”, la base su cui effettuare il calcolo dell'acconto è costituita dal "reddito complessivo che avrebbe dovuto essere dichiarato", al netto delle detrazioni e crediti d'imposta e delle ritenute d'acconto (C.M. 31.10.77 n. 96/13/3983). Pertanto, l'obbligo di pagare l'acconto resta fermo anche ove il contribuente, pur essendovi obbligato, omette di presentare la dichiarazione del periodo d'imposta precedente.