Distacco di personale e Iva: chiarimenti per il 2025

Con la circolare n. 5 del 16 maggio 2025 l'Agenzia delle Entrate fornisce istruzioni operative sul trattamento IVA del distacco o prestito di personale, alla luce delle modifiche introdotte dall’articolo 16-ter del DL n. 131/2024, convertito con legge n. 166/2024 (cosiddetto “decreto Salva-infrazioni”).

Tali modifiche includono l’eliminazione del comma 35 dell’articolo 8 della legge 67/1988, in attuazione della sentenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea nella causa C-94/19 dell’11 marzo 2020.

A partire dal 1° gennaio 2025, per i rapporti regolati da contratti nuovi o rinnovati da tale data, il distacco o prestito di personale è considerato a tutti gli effetti una prestazione di servizi soggetta ad IVA, anche se il compenso previsto corrisponde unicamente al rimborso delle spese sostenute.

L’imposizione dell’IVA dipende tuttavia dalla presenza dei requisiti previsti dalla normativa, che devono essere verificati sotto il profilo soggettivo (relativo ai soggetti coinvolti), oggettivo (la natura dell’operazione) e territoriale (il luogo in cui la prestazione si considera effettuata ai fini fiscali).

Modifica del trattamento IVA per le operazioni di distacco o prestito di personale

L’articolo 16-ter del DL n. 131/2024, convertito, regola l’assoggettamento ad IVA del distacco/prestito di lavoratori.

Questa modifica normativa si è resa necessaria per adeguare la normativa italiana ai principi comunitari, in particolare alla sentenza della Corte di Giustizia UE dell’11 marzo 2020 (causa C-94/19)., detta anche “sentenza San Domenico Vetraria”. La Corte aveva ritenuto incompatibile con la direttiva IVA europea la disposizione italiana (art. 8, comma 35 della legge 67/1988) che escludeva dall’IVA il distacco/prestito di personale in presenza di un mero rimborso dei costi.

Pertanto, l’art. 16-ter, Dl 131/2024:

• abroga il suddetto comma 35 della legge finanziaria 1988;
• stabilisce che, dal 1° gennaio 2025, anche i distacchi/prestiti senza lucro, ma con semplice rimborso spese, sono da considerarsi prestazioni di servizi soggette ad IVA, se sono soddisfatte le condizioni previste dalla normativa fiscale.

La circolare ha lo scopo di fornire istruzioni operative agli uffici fiscali per garantire uniformità nell'applicazione della nuova normativa, analizzando:

• il nuovo trattamento IVA di distacchi/prestiti di personale;
• la decorrenza delle modifiche;
• altre forme di utilizzo di personale, come la codatorialità e l’avvalimento.

Quando si configura il distacco o il prestito di personale

Si parla di distacco di personale nei seguenti casi:

• un datore di lavoro (definito anche "distaccante") mette temporaneamente a disposizione uno o più lavoratori a favore di un altro soggetto (detto "distaccatario") per svolgere una specifica mansione o attività;
• il datore di lavoro originario mantiene la responsabilità sia sul piano economico (retribuzione) sia su quello normativo (diritti contrattuali) nei confronti del lavoratore distaccato;
• l’intervento avviene per tutelare un interesse diretto del distaccante, che normalmente opera all’interno dello stesso gruppo societario o di una rete di imprese di cui fa parte il distaccatario.

In base alla recente normativa, queste forme di impiego del personale sono considerate operazioni soggette ad IVA se vengono soddisfatte tre condizioni fondamentali:

• requisiti soggettivi (relativi ai soggetti coinvolti),
• requisiti oggettivi (la natura della prestazione),
• requisiti territoriali (luogo di effettuazione ai fini fiscali).

Requisito soggettivo

Il requisito soggettivo - si legge nella circolare n. 5 del 16 maggio 2025 dell’Agenzia delle Entrate - si considera rispettato quando il datore di lavoro (distaccante) rientra tra i soggetti passivi IVA, cioè:

1. Imprese e lavoratori autonomi: se il datore esercita attività economica (imprenditoriale o professionale), anche in modo prevalente, è sempre un soggetto passivo IVA.
2. Enti non commerciali:
   • se l’ente svolge attività d’impresa, anche in forma non prevalente, e il distacco avviene nell’ambito di tale attività, il requisito è soddisfatto.
   • se invece l’ente effettua il distacco nell’ambito della propria attività istituzionale, senza struttura organizzata e senza finalità imprenditoriali, l’operazione non rientra nel campo IVA.

Eccezioni

I distacchi tra soggetti appartenenti allo stesso gruppo IVA (ai sensi dell’art. 70-quinquies del DPR 633/72) non sono rilevanti ai fini IVA.

Quando l’attività svolta dal distaccante è totalmente esente da finalità commerciali, anche in presenza di rimborso spese, l’operazione resta fuori campo IVA.

Esempi pratici

• Se un’associazione senza scopo di lucro distacca personale a un’altra sede interna all’organizzazione, senza scopo di lucro e senza struttura imprenditoriale, l’IVA non si applica.
• Se lo stesso ente distacca personale verso una società commerciale, ma non esercita attività d’impresa, anche in questo caso l’operazione non è soggetta a IVA.

Requisito oggettivo

Il distacco o prestito di lavoratori rappresenta, in linea generale, una prestazione di servizi soggetta ad IVA quando avviene in cambio di un corrispettivo, come stabilito dall’articolo 3 del decreto IVA.

Secondo la Corte di Giustizia UE, il rapporto diretto tra la prestazione resa e il pagamento ricevuto è ciò che rende tale operazione imponibile: deve esserci un legame reciproco tra le due parti, cioè la prestazione viene effettuata solo a condizione che ci sia un pagamento e viceversa.

Il pagamento ricevuto è considerato un vero e proprio corrispettivo, quando:

• le parti lo considerano essenziale per la realizzazione dell’accordo;
• il distacco avviene solo a fronte di tale pagamento, anche se esso equivale semplicemente al rimborso delle spese sostenute.

Si sottolinea che l’ammontare del pagamento non influenza la natura imponibile dell’operazione: essa resta soggetta ad IVA anche se non genera profitto per chi distacca il personale. L’assenza di un margine economico non esclude, quindi, l’assoggettamento all’imposta.

Inoltre, nel caso in cui il distacco avvenga a titolo completamente gratuito, ossia senza alcun pagamento da parte del soggetto utilizzatore – neppure sotto forma di rimborso spese – l’operazione non è considerata una prestazione di servizi e quindi non rientra nel campo di applicazione dell’IVA.

Requisito territoriale

Il distacco di personale si considera effettuato nel territorio italiano quando sono rispettate le condizioni previste dall’articolo 7-ter del decreto IVA.

Secondo tali disposizioni, la prestazione rientra nel campo di applicazione dell’IVA in Italia nei seguenti casi:

• quando il destinatario della prestazione è un soggetto passivo IVA stabilito in Italia, indipendentemente da dove si trovi il datore di lavoro che effettua il distacco;
• quando il distaccante è un soggetto passivo IVA stabilito in Italia e il lavoratore è inviato presso un committente non soggetto passivo, purché quest’ultimo sia domiciliato o residente in un altro Stato dell’Unione europea.

ATTENZIONE: Se il personale viene messo a disposizione di un soggetto non soggetto passivo e situato al di fuori dell’UE, la prestazione non è territorialmente rilevante ai fini dell’IVA in Italia, anche se il distaccante è un soggetto passivo residente nel Paese.

NOTA BENE: Per stabilire se la prestazione rientra o meno nel territorio dello Stato, non ha alcuna rilevanza il luogo fisico in cui il lavoratore svolge l’attività. Anche se l’attività è eseguita presso la sede del distaccante, ciò non incide sulla determinazione della territorialità IVA.

Applicazione della nuova disciplina e clausola di salvaguardia

Il primo comma dell’articolo 16-ter del decreto “Salva-infrazioni” stabilisce che, a partire dal 1° gennaio 2025, anche i distacchi di personale effettuati con solo rimborso dei costi rientrano tra le operazioni imponibili ai fini IVA, purché il contratto sia stato stipulato o rinnovato (anche in modo automatico) a partire da tale data.

Per i contratti antecedenti, compresi quelli sottoscritti o prorogati tra il 15 novembre e il 31 dicembre 2024 – cioè nel periodo compreso tra l’entrata in vigore della legge di conversione e la fine dell’anno – è prevista una regolamentazione distinta.

In particolare, il comma 2 dello stesso articolo introduce una clausola di tutela per i comportamenti adottati dai contribuenti prima del 1° gennaio 2025, al fine di garantire certezza e affidabilità giuridica. Tale salvaguardia si applica solo se non sono già stati notificati atti definitivi di accertamento entro il 31 dicembre 2024, e consente di:

• riconoscere come validi i distacchi di personale già assoggettati ad IVA in linea con la sentenza della Corte di Giustizia UE nella causa C-94/19;
• confermare l’esclusione da IVA per le operazioni trattate secondo la normativa precedente, che escludeva l’imposizione in caso di mero rimborso dei costi.

L'Agenzia, nella circolare n. 5/E/2025, ha fornito alcuni chiarimenti sulla rilevanza ai fini dell'IVA di altre forme di messa a disposizione di personale, diverse dal distacco o prestito di personale.

Codatorialità

L’articolo 30, comma 4-ter, del decreto legislativo n. 276 del 2003 prevede che le imprese che sottoscrivono un contratto di rete, come disciplinato dal decreto-legge 10 febbraio 2009, n. 5, possano condividere risorse umane tra loro, in alternativa al distacco tradizionale, attraverso la codatorialità.

Questo meccanismo presenta caratteristiche giuridiche differenti rispetto al distacco di personale, in quanto prevede una gestione congiunta del rapporto di lavoro da parte di più imprese.

• La parte datoriale è costituita da una pluralità di soggetti: sebbene uno solo curi formalmente gli adempimenti amministrativi, tutte le imprese coinvolte condividono il ruolo sostanziale di datore di lavoro.
• Le modalità di utilizzo dei lavoratori sono definite all’interno del contratto di rete, che stabilisce le cosiddette "regole di ingaggio", ovvero i criteri di gestione e impiego del personale condiviso.
• Tutte le imprese partecipanti al regime di codatorialità sono solidalmente responsabili, sia per quanto riguarda i profili retributivi che per quelli previdenziali e assicurativi, secondo quanto previsto dall’articolo 1294 del codice civile.

In questo contesto, l’impresa che anticipa l’intero pagamento degli oneri relativi ai lavoratori ha diritto a richiedere il rimborso alle altre imprese della rete, in proporzione all’effettivo utilizzo dei dipendenti condivisi.

Questa interpretazione si applica indipendentemente dalla forma giuridica del contratto di rete, sia che si tratti di una rete-contratto (senza soggettività giuridica propria), sia di una rete-soggetto, ossia con personalità giuridica distinta.

Avvalimento di personale

L’avvalimento è un contratto attraverso cui una impresa ausiliaria si impegna a fornire risorse (comprese risorse umane) a un’altra impresa concorrente in una gara d'appalto pubblica, per consentirle di partecipare e realizzare il contratto. Questo istituto è disciplinato dall’articolo 104 del Codice dei contratti pubblici (D.lgs. 36/2023).

L'avvalimento rientra nell’ambito IVA quando:

• è a titolo oneroso, ovvero è previsto un corrispettivo per la messa a disposizione del personale (anche se pari al solo rimborso dei costi);
• sono rispettati i requisiti soggettivi e territoriali (come per il distacco di personale).

NOTA BENE: Se invece non è previsto alcun pagamento, anche se l’impresa ausiliaria trae vantaggio dall’operazione, la prestazione non è imponibile ai fini IVA.

Avvalimento tra Pubbliche Amministrazioni

Esiste anche una forma di avvalimento istituzionale tra enti pubblici, utilizzata quando un'amministrazione si serve della struttura di un’altra per esercitare una propria funzione.

In questi casi:

• il personale rimane formalmente alle dipendenze dell’ente originario,
• non si configura un distacco in senso tecnico,
• l’operazione può essere soggetta a IVA solo se vi è un corrispettivo economico e se sussistono i presupposti soggettivi e territoriali.

Se l’avvalimento coinvolge una società in house, essa è considerata soggetto passivo IVA.

Tabella comparativa "Prima e Dopo la Riforma IVA sul Distacco di Personale"