Agevolazioni e retribuzioni premiali

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Attribuita rilevanza alla contrattazione aziendale o territoriale

La Legge di Stabilità 2016 (Legge n. 208 del 28 dicembre 2015) ha previsto delle agevolazioni fiscali relative alle retribuzioni premiali, in collegamento con la partecipazione dei dipendenti all’organizzazione del lavoro aziendale, nonché per lo sviluppo del welfare aziendale che si sostanzia nell’attribuzione di opere o anche somme sostitutive (dette benefit) connotati da particolari rilevanza sociale.

Le disposizioni interessano diverse componenti del reddito di lavoro dipendente collegate tra di loro in un disegno finalizzato a ridurre l’onere fiscale gravante sul lavoro subordinato, sia per i dipendenti, che per alcune voci retributive sono assoggettati ad una minor tassazione, sia per i datori di lavoro, per il risparmio degli oneri contributivi dovuto all’ampliamento delle componenti escluse dal reddito di lavoro dipendente ed alla possibilità di dedurre spese sostenute per il welfare aziendale in passato a deducibilità limitata.

Con le nuove disposizioni si attribuisce anche rilevanza alla contrattazione aziendale o territoriale di cui all’articolo 51 del Decreto legislativo 15 giugno 2015, n. 81, le cui previsioni assumono un ruolo centrale nella applicazione dei benefici.

L’imposta sostitutiva

Il sistema di tassazione agevolata consiste nell’applicare un’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle relative addizionali del 10% ai premi di produttività del settore privato, delineata sulla falsariga delle misure temporanee previste in anni precedenti, ma con importanti elementi di novità, tra cui l’estensione del beneficio alla partecipazione agli utili dell’impresa da parte dei lavoratori, e la possibilità (a richiesta dei lavoratori) di ricevere i premi sotto forma di benefit detassati.

La legge interviene anche sui benefit che non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente e amplia le ipotesi che possono essere previste in sede di contrattazione anziché decise unilateralmente dal datore di lavoro, favorendo la loro erogazione in sostituzione delle retribuzioni premiali, consentendo inoltre di corrispondere i benefit mediante titoli di legittimazione il che rende più agevole la fruizione.

Operativamente le modalità applicative delle disposizioni sono disciplinate dal Decreto del Ministro del lavoro e delle politiche sociali, di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze emanato il 25 marzo 2016 e pubblicato nella G.U. dello scorso 14 maggio. Con la circolare n. 28 del 15 giugno 2016 l’Agenzia delle Entrate, insieme al Ministero del lavoro e delle politiche sociali, ha illustrato l’agevolazione introdotta per i premi di produttività, facendo riferimento anche ai precedenti documenti di prassi tuttora attuali date le analogie tra la agevolazione in commento e quelle preesistenti prorogate fino al 2014.

La circolare può esser considerata un utile documento per lavoratori e datori di lavoro in quanto illustra le novità introdotte dalla Legge di Stabilità 2016 in materia di premi di risultato e di welfare aziendale, e in particolare la reintroduzione a regime dell’imposta sostitutiva del 10% sulle retribuzioni legate alla produttività, l’estensione del beneficio alla partecipazione agli utili dell’impresa, e la possibilità di ricevere i premi sotto forma di beni e servizi detassati (benefit).

Ambito soggettivo

La Legge di Stabilità 2016 prevede l’applicazione di una imposta sostitutiva dell’Irpef e delle addizionali regionale e comunale nella misura del 10%, salvo espressa rinuncia scritta del prestatore di lavoro, ai premi di risultato di ammontare variabile la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, nonché alle somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili dell’impresa, entro il limite di importo di 2.000 euro lordi, elevato a 2.500 euro per le aziende che coinvolgono pariteticamente i lavoratori nell’organizzazione del lavoro.

Relativamente all’ambito soggettivo di applicazione dell’agevolazione, viene ribadito che la stessa come nel passato, è riservata al settore privato. In particolare come chiarito dalla circolare 59 del 22 ottobre 2008, sono escluse dal beneficio le Amministrazioni pubbliche, mentre sono soggette alla sostitutiva i premi e gli utili erogati ai dipendenti degli enti pubblici economici, i quali possono essere ricompresi nel settore privato.

L’agevolazione può essere attribuita anche per i premi erogati ai propri dipendenti da enti del settore privato che non svolgono attività commerciale.

Osserva - Rientrano nell’ambito del settore privato le agenzie di somministrazione, anche quando i propri dipendenti prestano attività nelle pubbliche amministrazioni, nonché gli esercenti arti e professioni.

Destinatari

Beneficiano dell’agevolazione i titolari di reddito di lavoro dipendente (non anche quelli a esso assimilati) di importo non superiore, nell’anno precedente a quello in cui vengono erogate le somme agevolate, a 50mila euro (in precedenza, il tetto era fissato a 40mila euro), anche se derivanti da più rapporti di lavoro e comprese le pensioni di ogni genere e le eventuali somme di denaro per crediti di lavoro.

Per la verifica del limite va considerato il reddito di lavoro soggetto a tassazione ordinaria, e non quello assoggettato a tassazione separata. Nel calcolo della soglia reddituale rientrano anche le  somme assoggettate a imposta sostitutiva, a meno che gli emolumenti premiali non siano stati sostituiti con prestazioni di welfare aziendale escluse dalla formazione del reddito di lavoro dipendente (articolo 51, commi 2 e 3 ultimo periodo, del Tuir).

Nel limite vanno considerate le retribuzioni corrisposte ai lavoratori dipendenti impegnati all’estero, anche se non tassate in Italia, come il caso di un lavoratore che nel 2016 trasferisce la residenza in Italia e riceve dei premi, può usufruire del beneficio se il reddito di lavoro dipendente tassato all’estero non ha superato i 50mila euro.

Rientra nel limite anche la quota di TFR richiesta dal lavoratore e liquidata in busta paga in quanto soggetta a tassazione ordinaria.

Il regime agevolato è applicabile anche se nell’anno precedente non è stato conseguito alcun reddito di lavoro dipendente e anche se il limite di 50mila euro è stato superato per la presenza di redditi diversi da quelli di lavoro dipendente, compresi i redditi a esso assimilati.

Retribuzioni agevolabili

L’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle addizionali regionale e comunale del 10% si applica, in base a quanto previsto dalla Legge di Stabilità (comma 182 dell’articolo 1), ai “premi di risultato di ammontare variabile la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, misurabili e verificabili sulla base dei criteri definiti con decreto”, nonché alle “somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili dell’impresa”.

La norma attuale esclude dal beneficio la “retribuzione di produttività”, precedentemente inclusa, confinando gli effetti esclusivamente ai premi di risultato. Sui criteri incrementali e sulla variabilità delle somme, tipica dei premi di risultato, viene rinviata la definizione alla contrattazione collettiva aziendale o territoriale.

Per fruire del beneficio sull’ammontare complessivo del premio erogato è necessario che nell’arco di tempo definito nell’accordo, sia stato realizzato l’incremento di almeno uno degli obiettivi di produttività, redditività, qualità, efficienza e innovazione richiamati dalla norma. Perciò bisogna tenere ben presente la distinzione tra strutturazione dei premi e condizione di incrementalità degli obiettivi che dà diritto al beneficio fiscale.

L’incremento può essere verificato attraverso indicatori numerici definiti dalla stessa contrattazione collettiva, da riportare nella sezione 6 del modello allegato al decreto attuativo del 25 marzo 2016, al momento della presentazione della dichiarazione di conformità.

Rientrano nel beneficio come in passato, i ristorni ai soci lavoratori di cooperative, supportati dal verbale con il quale l’assemblea dei soci ha deliberato la distribuzione degli stessi, e le somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili d’impresa.

Quest’ultima forma di retribuzione, che comunque deve essere erogata “in esecuzione dei contratti aziendali o territoriali”, è stata agevolata dall’ultima Stabilità, anche se costituisce una tipologia distinta dalla corresponsione dei premi di risultato, ed è quindi ammessa a prescindere dagli incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza e innovazione. L’erogazione di queste somme deve risultare dalla compilazione dell’apposita sezione del modello di dichiarazione.

Agevolazione più consistente con partecipazione effettiva

Il limite di 2.000 euro lordi è elevato a 2.500 soltanto se i dipendenti sono effettivamente coinvolti nella organizzazione del lavoro. Lo scopo dell’ulteriore agevolazione è quella di favorire il miglioramento delle prestazioni produttive e la qualità del prodotto, anche attraverso l’impegno e gli input dei dipendenti.

Premi fuori dal reddito

Una delle novità introdotte dalla Legge di Stabilità 2016 arriva dal comma 182 dell’articolo 1 che mette a regime l’imposta sostitutiva del 10% sulle retribuzioni premiali dei lavoratori dipendenti. La circolare chiarisce che in materia di accertamento, riscossione, sanzioni e contenzioso, si applicano le regole ordinarie applicate per le imposte sui redditi.

Le somme tassate con l’imposta sostitutiva non concorrono a formare il reddito complessivo, portando al contribuente benefici in termini di maggiori detrazioni per carichi di famiglia e per reddito di lavoro dipendente, in quanto spettanti in misura decrescente rispetto al reddito complessivo.

L’esclusione dal reddito complessivo di tali somme incide favorevolmente anche sulla spettanza del bonus Irpef previsto dall’articolo 13, comma 1-bis, del TUIR, (80 euro) posto che le somme assoggettate ad imposta sostitutiva non devono essere computate nel reddito complessivo al fine di calcolare l’importo del credito spettante in relazione alla soglia dei 26.000 euro di cui al comma 1-bis dell’articolo 13 del TUIR. Le  stesse somme rilevano invece a favore del contribuente nei casi in cui il diritto a percepire il bonus venisse meno non per assenza del requisito reddituale, ma per assenza di imposta da versare.

La sostitutiva potrebbe comunque risultare sfavorevole al dipendente in quanto toglie la possibilità di far valere oneri deducibili o detraibili, utilizzabili solo in sede di tassazione ordinaria, da qui la possibilità  del dipendente di optare per la tassazione ordinaria se ritenuta maggiormente favorevole. Infine si rileva che i redditi assoggettati a imposta sostitutiva sono rilevanti ai fini della determinazione dell’Isee e dell’accesso alle prestazioni previdenziali e assistenziali.

Benefit non soggetti a tassazione

La Legge di Stabilità 2016 interviene anche in materia di welfare aziendale, ridefinendo la normativa riguardante le prestazioni, opere e servizi corrisposti al dipendente in natura o sotto forma di rimborso spese e ampliando le ipotesi di esclusione dal reddito di lavoro dipendente.

Sono in particolare aumentate le tipologie di benefit che possono essere stabilite in sede di contrattazione (e non unilateralmente del datore di lavoro), quindi erogabili in sostituzione della retribuzione premiale, ed è inoltre consentita la corresponsione dei benefici in titoli di legittimazione (“voucher”).

La circolare chiarisce quando e in che misura l’opzione benefit (che non concorre alla formazione del reddito del dipendente) può “rimpiazzare” la retribuzione premiale.

I criteri in sintesi sono i seguenti:

• l’opportunità del benefit deve essere offerta alla generalità del personale o a categorie di dipendenti e non al singolo lavoratore
• sono totalmente deducibili, per i datori di lavoro, i costi relativi ai benefit frutto di contrattazione. Si tratta di opere e servizi aventi finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto. Immutato invece il trattamento delle erogazioni disposte volontariamente dal datore di lavoro, che restano deducibili nel limite del cinque per mille (articolo 100 del Tuir). Le opere e i servizi sono utilizzabili dai dipendenti e dai loro familiari, anche se non fiscalmente a carico. Sono escluse dall’agevolazione le somme corrisposte a titolo di rimborso spese per le stesse finalità. 

Il voucher

I titoli di legittimazioni (cartacei o elettronici) erogati come benefit anche se connotati da un valore nominale, non sono rappresentativi di somme in denaro. La norma specifica (art. 6, DM 25 marzo 2016) li definisce voucher e stabilisce che a ogni documento corrisponde un solo bene, prestazione, opera o servizio di valore pari a quello indicato nel documento stesso. Di conseguenza, il titolo non può essere a parziale copertura della spesa o integrato e non può rappresentare più prestazioni. Inoltre deve essere intestato all’effettivo fruitore sia nel caso si tratti del dipendente che di un suo familiare.

Questo mezzo agevola l’uso di strutture terze con convenzioni e abbonamenti ed  è  fondamentale che il dipendente rimanga semplice destinatario del beneficio ed estraneo al rapporto economico instaurato tra il suo datore di lavoro e l’ente erogatore della prestazione.

Voucher e buoni pasto

I buoni pasto rappresentano una prestazione sostitutiva del servizio mensa (le norme di riferimento sono quelle indicate nel DPR 207/2010). Nella circolare è confermato che l’importo del buono eccedente i 5,29 euro (7 euro, in caso di ticket elettronici) concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente. Entrambi i titoli non sono cedibili, commercializzabili, cumulabili o convertibili in denaro e sono utilizzabili esclusivamente per l’intero valore facciale. Tuttavia a differenza del voucher, il buono pasto può essere integrato dal dipendente.

Benefit al posto dei premi

La Legge di stabilità 2016 ha dato la possibilità al dipendente di ricevere il premio di risultato in natura anziché in denaro, escludendolo dalla formazione del reddito nei limiti stabiliti dai commi 2 e 3 dell’articolo 51 del Tuir. L’eventualità però deve essere prevista dai contratti aziendali o territoriali. Non specificando né la legge né il decreto attuativo ulteriori regole, le modalità di esercizio della scelta/revoca sono affidate all’autonomia delle parti o al contratto stesso.

Riguardo al trattamento fiscale di favore, l’Agenzia precisa che i benefit corrisposti al posto delle retribuzioni premiali sono detassati a condizione che:

• gli importi costituiscano premi o utili riconducibili al regime agevolato;
• la contrattazione di secondo livello attribuisca al dipendente la facoltà di convertire i premi o gli utili in benefit di cui ai commi 2 e 3 dell’articolo 51 del Tuir. 

Il benefit che sostituisce il premio può consistere anche in una somma di denaro (ad esempio, rimborso spese scolastiche) oppure può essere erogato tramite voucher.

L’ipotesi viene meno quando:

• non sussistono le condizioni per l’applicazione dell’imposta sostitutiva (ad esempio, se i beni e servizi sono erogati a dipendenti con reddito superiore, nell’anno precedente, a 50mila euro)
• il benefit è erogato senza possibilità di convertirlo in denaro. 

Applicazione dell’imposta

Prima di applicare l’imposta sostitutiva, il datore di lavoro deve verificare se il dipendente ha i requisiti per usufruire dell’agevolazione,  ovvero se è rispettato il limite di 50mila euro di reddito riferito all’anno precedente (incluse le erogazioni premiali sottoposte a imposta sostitutiva). Se il sostituto non è lo stesso che ha rilasciato la certificazione unica per l’anno precedente, occorre che il lavoratore attesti per iscritto l’importo del reddito di lavoro dipendente conseguito.

Nel caso si accerti con ritardo la spettanza del regime di favore, la maggiore imposta può essere recuperata con la prima retribuzione, senza aspettare le operazioni di conguaglio.

Il lavoratore, come chiarito con circolare n. 11 del 30 aprile 2013, è tenuto a comunicare al sostituto d’imposta l’insussistenza del diritto ad avvalersi del regime sostitutivo nell’ipotesi in cui nell’anno precedente abbia conseguito redditi di lavoro dipendente di importo superiore a 50.000 euro o se nell’anno di corresponsione degli emolumenti abbia percepito somme già assoggettate ad imposta sostitutiva ai fini della verifica del limite dei premi agevolabili. 

Il dipendente può comunicare al proprio datore di lavoro la eventuale rinuncia al regime agevolato. Da tale rinuncia consegue che l’intero ammontare delle somme in questione, erogate nel periodo d’imposta, concorre alla formazione del reddito complessivo. In assenza della rinuncia scritta del prestatore di lavoro, il sostituto d’imposta, se sussistono le condizioni previste dalla norma, procede ad applicare l’imposta sostitutiva. Tuttavia se il sostituto d’imposta rileva che la tassazione sostitutiva è meno vantaggiosa per il lavoratore, anche in assenza di rinuncia da parte del lavoratore, può applicare la tassazione ordinaria, portandone a conoscenza il dipendente

Efficacia temporale

Il decreto attuativo del 25 marzo ha stabilito che le nuove disposizioni valgono per le erogazioni effettuate a partire dal 2016. Lo stesso decreto prevede comunque una disciplina transitoria in base alla quale nell’eventualità in cui tali erogazioni si riferiscano a premi di risultato e partecipazione agli utili relativi al 2015, l’applicazione del regime di favore è comunque subordinata al rispetto di tutte le condizioni stabilite dalla legge 28 dicembre 2015, n. 208 e dal Decreto attuativo.

Quadro Normativo

Circolare Agenzia delle Entrate n. 28 del 15 giungo 2016 Legge n. 208 del 28 dicembre 2015 Decreto Interministeriale (Lavoro-Finanze) del 25 marzo 2016 Decreto Legislativo n. 81 del 15 giugno 2015 D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986 (TUIR)