Bonus edilizi, nuove regole per visto e asseverazione

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Con la pubblicazione del D.L.n.157/2021 (cd. decreto "Antifrode") sono state introdotte – a partire dallo scorso 12 novembre - importanti novità in materia di contrasto ai comportamenti fraudolenti nell’esercizio delle opzioni di cui all’articolo 121 del D.L.n. 34/2020 (cessione credito/sconto in fattura) agganciate alle detrazioni “edilizie” nonché alla cessione dei crediti d’imposta riconosciuti per fronteggiare l'emergenza Covid di cui all’articolo 122 del D.L. n. 34/2020. Di particolare rilevanza la specifica indicazione dei poteri dell'Agenzia ai fini delle successive attività di controllo e di recupero degli importi dovuti non versati.

Con l’intento di “adeguare” il modello di comunicazione delle opzioni relativi ai bonus edilizi alle novità previste del D.L. n. 157/2021 l’Agenzia delle Entrate ha reso disponibile sul proprio sito istituzionale il nuovo modello di comunicazione approvato con il provvedimento n.312528 del 12.11.2021. Con la recente circolare 16/E/2021, poi, sono state fornite precise indicazioni sui nuovi obblighi relativi al visto di conformità e all’asseverazione sia per il Superbonus che per gli altri bonus edilizi.

Estensione dell'obbligo del visto di conformità

Con l’articolo 1 comma 1, lett. a) del D.L. n.157/2021 si interviene sull’articolo 119 del D.L. n.34/2020 apportando significative modifiche alla relativa disciplina. Nello specifico, modificando il comma 11 del citato articolo 119 si estende l'obbligo del visto di conformità (sino all'11.11.2021 richiesto solo per le opzioni relative alle detrazioni agganciate al Superbonus 110%) a tutte le detrazioni "edilizie" che prevedono l’opzione per la cessione o dello sconto in fattura, oltre che alle dichiarazioni dei redditi nelle quali il Superbonus 110%, senza l'esercizio delle predette opzioni, viene portato in detrazione dall'imposta lorda. In particolare, la circolare 16/E/2021 ha precisato che l’obbligo del visto di conformità viene previsto anche nel caso in cui il bonus sia utilizzato come detrazione in dichiarazione e non più, quindi, solo in caso di opzione per la cessione del credito o dello sconto in fattura. La novità si applica alle fatture emesse e ai relativi pagamenti intervenuti dal 12 novembre: questo criterio temporale vale per le persone fisiche (compresi gli esercenti arti e professioni) e gli enti non commerciali cui si applica il criterio di cassa, ma anche per le imprese individuali, le società e gli enti commerciali.

In “aggiunta" agli interventi che consentono di beneficiare del Superbonus 110%, come anticipato, il visto di conformità è obbligatorio anche nel caso si intenda optare per cessione/sconto degli interventi di:

recupero del patrimonio edilizio di cui all'articolo 16-bis, comma 1, lett. a) e b), del Tuir;

efficienza energetica di cui all'art. 14 del D.L. 63/2013, compresi quelli in versione superbonus 110%;

adozione di misure antisismiche di cui all'articolo 16, commi da 1-bis a 1-septies del D.L. n.63/2013 ("sisma bonus" e sisma bonus-acquisti), compresi quelli in versione 110%;

recupero o restauro della facciata degli edifici esistenti, ivi inclusi quelli di sola pulitura o tinteggiatura esterna, di cui all'articolo 1, co. 219 e 220 della L. 160/2019 ("bonus facciate");

installazione di impianti fotovoltaici e sistemi di accumulo integrati negli impianti (lett. h) dell'art. 16-bis co. 1 del TUIR), compresi quelli in versione 110%;

installazione di colonnine per la ricarica dei veicoli elettrici di cui all'art. 16-ter del D.L. n.63/2013, compresi quelli al 110%.

Pertanto, ai fini dell'opzione per la cessione del credito o per lo sconto in fattura ai sensi dell'art. 121 del D.L. 34/2020 nonché in caso di utilizzo della detrazione nella propria dichiarazione dei redditi, il contribuente richiede il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la “sussistenza” dei presupposti che danno diritto alla detrazione per gli interventi previsti. Tuttavia, qualora il contribuente intenda utilizzare la detrazione nella dichiarazione dei redditi, tale obbligo “non sussiste” nei casi in cui:

• la dichiarazione sia presentata “direttamente” dal contribuente all'Agenzia delle entrate;
• la dichiarazione sia presentata tramite il sostituto d'imposta che presta l'assistenza fiscale.

Pertanto, il visto di conformità rimane non obbligatorio se la dichiarazione è presentata direttamente dal contribuente attraverso l’utilizzo della dichiarazione precompilata predisposta dall’Agenzia (modello 730 o modello Redditi), oppure tramite il sostituto d’imposta che presta l’assistenza fiscale (modello 730).

In una delle FAQ  del 22.11.2021, poi,  l’Agenzia delle Entrate - riferendosi alle spese sostenute nell'anno 2021 - ha precisato che: “Il comma 11 dell’articolo 119 del decreto legge n. 34 del 2020, come modificato dal decreto legge n. 157 del 2021, ha introdotto l’obbligo del visto di conformità anche nel caso in cui, con riferimento alle spese per interventi rientranti nel cosiddetto Superbonus, il contribuente fruisca della relativa detrazione in dichiarazione dei redditi, salvo il caso in cui la dichiarazione sia presentata direttamente dal contribuente ovvero tramite il sostituto d’imposta che presta l’assistenza fiscale. Fatti salvi questi casi, si ritiene che il visto di conformità vada richiesto solo per i dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione”. Quindi, stando alle indicazioni dell’Agenzia pare che l'obbligo di apporre il visto di conformità riguardi espressamente la documentazione che dà diritto al beneficio fiscale. Continuando nella FAQ,  l’Agenzia precisa altresì che: “Il contribuente è tenuto a conservare la documentazione attestante il rilascio del visto di conformità, unitamente ai documenti giustificativi delle spese e alle attestazioni che danno diritto alla detrazione”.

Occorre, dunque, conservare la documentazione attestante il visto (che potrebbe essere rilasciato anche in carta semplice dal soggetto ad esso abilitato), nonché tutta la documentazione giustificativa delle spese sostenute che danno diritto alla detrazione.

Rimane fermo che il contribuente è tenuto a richiedere il visto di conformità sull’intera dichiarazione nei casi normativamente previsti (ad esempio, i contribuenti che utilizzano in compensazione i crediti relativi alle imposte sui redditi e alle relative addizionali, alle ritenute alla fonte, alle imposte sostitutive delle imposte sul reddito e all’Irap, per importi superiori a 5.000 euro annui, hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di conformità, relativamente alle singole dichiarazioni dalle quali emerge il credito). Va da sé che il visto sull’intera dichiarazione assorbe l'obbligo previsto dal co. 11 dell'art. 119 del D.L. n.34/2020 riguardante il visto di conformità che va rilasciato sui dati relativi alla documentazione Superbonus. Pertanto, niente visto di conformità ad hoc per il Superbonus 110% quando sussiste il visto di conformità sull’intera dichiarazione.

Visto di conformità
spese agevolate con il superbonus 110%	dall'1.7.2020
spese agevolate con detrazioni edilizie “diverse” dal superbonus 110%	dal 12.11.2021

Attestazione della congruità delle spese

Con l’articolo 1 comma 1, lett. b) del D.L.n.157/2021 si novella l'art. 121 del D.L. n.34/2020 inserendovi il nuovo ”comma 1-ter”. Nello specifico, in caso di opzione per lo sconto in fattura o per la cessione del credito di imposta l'obbligo di “asseverazione”, da parte di tecnici abilitati, della congruità delle spese sostenute si estende a tutte le tipologie di interventi edilizi agevolati per i quali è possibile esercitare le relative opzioni (fino all'11.11.2021 tale asseverazione era richiesta solo in relazione alle spese per interventi di efficienza energetica con ecobonus o superbonus e alle spese agevolate per altri tipi di interventi con superbonus). 

Quindi, per le spese relative agli interventi agevolati elencati nel comma 2 del suddetto articolo 121, in caso di opzione per la cessione della detrazione ovvero per lo sconto in fattura:

a) il contribuente richiede il visto di conformità dei dati relativi la documentazione attestante la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione d'imposta per gli interventi in esame. Si ricorda che il visto di conformità - ai sensi del nuovo comma 1-ter – è rilasciato (articolo 35 del DLgs.241/1997):

• dai soggetti indicati alle lettere a) e b) del comma 3 dell'articolo 3 del DPR 322/98, ossia: gli iscritti negli albi dei commercialisti e dei consulenti del lavoro; gli iscritti nel registro dei revisori legali; gli iscritti, alla data del 30.9.93, nei ruoli di periti ed esperti, tenuti dalle CCIAA, per la subcategoria tributi, in possesso di diploma di laure in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria,
• dai responsabili dell'assistenza fiscale dei CAF;

b) i tecnici abilitati “asseverano” la congruità delle spese sostenute. Pertanto, i tecnici abilitati al rilascio delle asseverazioni per gli interventi ammessi al Superbonus 110% (articolo 119, co. 13-bis del DL 34/2020) potranno rilasciare, per la medesima tipologia di intervento, anche l’asseverazione della congruità delle spese sostenute prevista dall’articolo 1 del DL n.157/2021. Ad esempio, per gli interventi che consentono l’accesso al “sisma-bonus” può rilasciare l’asseverazione della congruità delle spese il soggetto abilitato a rilasciarla per gli interventi di riduzione del rischio sismico che danno diritto al Superbonus.

L’Agenzia delle entrate - nella risposta alle FAQ del 22.11.2021 - ha precisato, altresì, che i tecnici abilitati “asseverano la congruità delle spese sostenute” e, quindi, che ad essa deve riferirsi la nuova attestazione. Resta, ovviamente, fermo il rispetto dei requisiti e degli adempimenti specificamente previsti per la fruizione delle agevolazioni fiscali diverse dal Superbonus. Ad esempio, per gli interventi finalizzati al risparmio energetico che danno diritto alla detrazione di cui all’articolo 14 del D.L. n. 63/2013 è necessario porre in essere gli adempimenti previsti dal DM 6 agosto 2020 (requisiti) nel caso di interventi effettuati a partire dal 6 ottobre 2020, ovvero, dal DM 19 febbraio 2007 per quelli iniziati in data antecedente.

Sempre per i bonus edilizi “diversi” dal 110%, la circolare n. 16/E/2021 ha precisato che:

• il visto di conformità per l’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito è rilasciato dai medesimi soggetti previsti ai fini del Superbonus e, in caso di visto di conformità infedele, sono applicabili, in linea generale, le sanzioni amministrative previste dal d.lgs. n. 241 del 1997;
• l’obbligo del rilascio del visto di conformità e dell’attestazione della congruità delle spese si applica anche alle comunicazioni di cessione del credito concernenti le rate residue non fruite delle detrazioni riferite alle spese sostenute nell’anno 2020, per gli interventi ammessi ai Bonus diversi dal Superbonus, il cui accordo di cessione si sia perfezionato a decorrere dal 12 novembre 2021;
• l’attestazione, richiesta per optare per lo sconto in fattura o la cessione del credito, può essere rilasciata anche in assenza di uno stato di avanzamento lavori (SAL) o di una dichiarazione di fine lavori, considerato che la normativa che li disciplina non richiede tali adempimenti. Tuttavia, considerata la ratio del Decreto Antifrode di prevenire comportamenti fraudolenti nell’utilizzo di tali Bonus e ritenuto che, con riferimento a queste agevolazioni fiscali, il sostenimento di una spesa trova una giustificazione economica soltanto in relazione ad una esecuzione, ancorché parziale, di lavori, la nuova attestazione della congruità della spesa non può che riferirsi ad interventi che risultino almeno iniziati.

Spese per acquisti di unità immobiliari

Come anticipato, il nuovo comma 1-ter dell'articolo 121 del D.L. n. 34/2020 prevede l'obbligo di asseverazione di congruità con riguardo alla generalità delle spese relative agli interventi edilizi nel caso di esercizio delle opzioni. In attesa di conferme ufficiali, è possibile ritenere che detto obbligo “non” si estenda alle spese, oggetto di opzione, che sono state sostenute per effettuare acquisti agevolati di unità immobiliari site in edifici oggetto di specifici interventi, a cura dell'impresa di costruzione o ristrutturazione immobiliare che procede, poi, alla cessione a terzi delle singole unità immobiliari di cui l'edificio si compone.

Valori massimi di riferimento

Ai fini dell'asseverazione della congruità delle spese - in base all'integrazione apportata dal n. 2 della lett. a) del co. 1 dell'art. 1 del D.L. 157/2021 al disposto del co. 13-bis dell'art. 119 del D.L. 34/2020 - in aggiunta ai prezzari individuati dal punto 13 del DM 6.8.2020 "Requisiti" (prezzari regionali e prezzari DEI) è possibile far riferimento anche ai “valori massimi”, per talune categorie di beni, che saranno stabiliti con decreto del Ministero della Transizione ecologica. Così, nell’attesa dell’adozione del decreto del MITE relativo all’individuazione dei suddetti valori massimi, resta possibile fare riferimento ai prezzari individuati dal decreto del Mise del 6 agosto 2020. Si evidenzia, infatti, che ai sensi dell’articolo 119, comma 13-bis, del decreto legge n.34/2020, «Nelle more dell'adozione dei predetti decreti, la congruità delle spese è determinata facendo riferimento ai prezzi riportati nei prezzari predisposti dalle regioni e dalle province autonome, ai listini ufficiali o ai listini delle locali camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura ovvero, in difetto, ai prezzi correnti di mercato in base al luogo di effettuazione degli interventi».

Decorrenza disposizioni

Un aspetto di non poco conto concerne la decorrenza delle nuove disposizioni. L’Agenzia delle Entrate, infatti, in una delle FAQ disponibili sul proprio sito istituzionale così come nella circolare 16/E/2021,  ha precisato che l’obbligo del visto di conformità e dell’attestazione della congruità delle spese ai fini dell’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito, previsto per i bonus “diversi” dal Superbonus 110%:

“si applica, in via di principio, alle comunicazioni trasmesse in via telematica all'Agenzia delle entrate a decorrere dal 12 novembre 2021 (data di entrata in vigore del decreto-legge n. 157 del 2021)”.

Tuttavia, detto obbligo non sussiste per i contribuenti “in buona fede che abbiano ricevuto le fatture da parte di un fornitore, assolto i relativi pagamenti a loro carico ed esercitato l'opzione per la cessione, attraverso la stipula di accordi tra cedente e cessionario, o per lo sconto in fattura, mediante la relativa annotazione, anteriormente alla data di entrata in vigore del decreto legge n.157  del 2021, anche se non abbiano ancora provveduto all'invio della comunicazione telematica all'Agenzia delle entrate”.

Pertanto, le comunicazioni delle opzioni inviate entro l’11 novembre 2021, relative ai bonus “diversi” dal 110%, per le quali l’Agenzia ha rilasciato regolare ricevuta di corretta ricezione della comunicazione, non sono soggette alla nuova disciplina di cui al comma 1-ter e, pertanto, non occorre l’apposizione del visto di conformità e l’attestazione della congruità delle spese. I relativi crediti possono essere accettati ed eventualmente ulteriormente ceduti, senza richiedere il visto di conformità e l’attestazione della congruità delle spese, anche dopo l’11 novembre 2021, fatta salva la procedura di controllo preventivo e sospensione di cui all’articolo 122- bis del Decreto rilancio, introdotto dal Decreto Antifrode.  

Controlli dell'Agenzia delle Entrate

Ulteriori disposizioni previste dal D.L. n.157/2021 sono volte a disciplinare i controlli "preventivi" ed i controlli "successivi" che l'Agenzia delle Entrate è chiamata ad esercitare sulle opzioni esercitate ai sensi dell'art. 121 del D.L. n.34/2020 (sconti in fattura e cessioni del credito di imposta corrispondenti alle detrazioni "edilizie") e sulle cessioni dei crediti di imposta "emergenziali", effettuate ai sensi dell'articolo 122 del D.L. n.34/2020.

Controlli preventivi

Con il nuovo articolo 122-bis del D.L. n.34/2020 è stato previsto che l'Agenzia delle entrate - entro cinque giorni lavorativi dall'invio della comunicazione dell'avvenuta cessione del credito – può sospendere, per un periodo non superiore a 30 giorni, gli effetti delle comunicazioni delle cessioni del credito, anche successive alla prima, e delle opzioni inviate ai sensi degli articoli 121 (opzione per la cessione o per lo sconto in luogo delle detrazioni fiscali) e 122 (cessione dei crediti di imposta riconosciuti da provvedimenti emanati per fronteggiare l'emergenza covid) che presentano profili di rischio, ai fini del relativo controllo preventivo.

I profili di “rischio” sono individuati utilizzando criteri relativi alla diversa tipologia dei crediti ceduti e riferiti:

1. alla coerenza e alla regolarità dei dati indicati nelle comunicazioni e nelle opzioni sopra indicate con i dati presenti nell'Anagrafe tributaria o comunque in possesso dell'Amministrazione finanziaria;
2. ai dati afferenti ai crediti oggetto di cessione e ai soggetti che intervengono nelle operazioni cui detti crediti sono correlati, sulla base delle informazioni presenti nell'Anagrafe tributaria o comunque in possesso dell'Amministrazione finanziaria;
3. ad analoghe cessioni effettuate in precedenza dai soggetti indicati nelle comunicazioni e nelle opzioni.

Se all'esito del controllo:

• risultano confermati i rischi, la comunicazione si considera non effettuata e l'esito del controllo è comunicato al soggetto che ha trasmesso la comunicazione;
• i rischi non risultano confermati ovvero sono decorsi i 30 giorni del periodo di sospensione degli effetti della comunicazione, la comunicazione produce gli effetti previsti.

Ciò premesso, il termine di utilizzo del credito è da ritenersi prorogato per un periodo pari a quello di sospensione degli effetti della comunicazione stessa (al massimo di 30 giorni), se all’esito della predetta attività di controllo i rischi di frode non siano stati confermati.

Fermi restando gli ordinari poteri di controllo, l'Amministrazione finanziaria procede in ogni caso al controllo nei termini di legge di tutti i crediti relativi alle cessioni per le quali la comunicazione si considera non avvenuta. Sarà, poi, un apposito provvedimento dell’Entrate a definire i criteri, modalità e termini per l'attuazione, anche progressiva, delle suddette disposizioni.

Controlli successivi

L'articolo 3 del D.L. n.157/2021 - con riferimento alle agevolazioni fiscali previste (Superbonus 110% e altre detrazioni fiscali previste in relazione agli interventi di recupero del patrimonio edilizio e di miglioramento energetico) e dei contributi a fondo perduto erogati a seguito dell'emergenza Covid - dispone che l'Agenzia delle entrate esercita i poteri, in materia di accertamento e controllo, previsti  in materia di imposte sui redditi articoli 31 e seguenti del DPR n. 600/1973 ed di IVA di cui all’articolo 51 e seguenti del DPR n. 633/1972.

Per l'eventuale contestazione viene notificato un avviso di recupero, a pena di decadenza entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione (art. 3 co. 3 del D.L. 157/2021). 

Nello specifico, per il recupero degli importi dovuti non versati, compresi quelli relativi a contributi indebitamente percepiti o fruiti ovvero a cessioni di crediti di imposta in mancanza dei requisiti, l'Agenzia delle entrate procede con un “atto di recupero” emanato in base alle disposizioni di cui all'articolo 1, commi 421 e 422, della L. n. 311/2004. Con detto atto di recupero sono irrogate le sanzioni previste per ciascun contributo o agevolazione e sono applicati gli interessi. Tali poteri spettano all'ufficio dell'Agenzia competente in ragione del domicilio fiscale del contribuente al momento della commissione della violazione; in mancanza del domicilio fiscale, la competenza è attribuita ad un'articolazione dell’Agenzia individuata con provvedimento. Infine, si fa presente che le controversie relative all'atto di recupero in esame sono di competenza delle Commissioni tributarie, trovando applicazione le disposizioni del D.Lgs.n. 546/1992.

Nella relazione illustrativa si legge che le norme in commento hanno lo scopo di disciplinare, rendendola tempestiva ed efficace, l'attività di accertamento e di recupero delle imposte, tributi, importi e contributi. In particolare, la mancata individuazione dell'atto impositivo da adottare per recuperare gli importi dovuti comporta difficoltà, sia interpretative che operative, nell'attuare modalità di recupero di tali imposte, tributi, importi e contributi, delle relative sanzioni e degli interessi. L'atto di recupero, oltre ad avere una funzione informativa dell'insorgenza del debito tributario, costituisce una manifestazione della volontà impositiva da parte dello Stato al pari degli avvisi di accertamento o di liquidazione e, come tale, è idoneo a tutelare in maniera adeguata il diritto di difesa dei contribuenti, atteso che lo stesso risulta autonomamente impugnabile innanzi alle commissioni tributarie ai sensi del D.Lgs.n.546/1992.

Divieto di acquisto dei crediti per antiriciclaggio

Il comma 4 del nuovo articolo 122-bis del D.L. n.34/2020, così come  introdotto dal decreto "Antifrode", prevede che "I soggetti obbligati di cui all'articolo 3 del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231, che intervengono nelle cessioni comunicate ai sensi degli articoli 121 e 122, non procedono all'acquisizione del credito in tutti i casi in cui ricorrono i presupposti di cui agli articoli 35 e 42 del predetto decreto legislativo n. 231 del 2007, fermi restando gli obblighi ivi previsti”.

Nell’articolo 3 del DLgs.231/2007, lo si ricorda, vengono elencati i soggetti obbligati al rispetto della normativa antiriciclaggio, ossia tutti gli intermediari bancari e finanziari (previsti al comma 2 dell’articolo), gli altri operatori finanziari (previsti al comma 3), i professionisti (previsti al comma 4), gli altri operatori non finanziari (previsti al comma 5) e i prestatori dei servizi di gioco.

Pertanto, i destinatari degli obblighi antiriciclaggio che intervengono nelle cessioni del credito d’imposta sorti a fronte di opzioni esercitate ai sensi dell'art. 121 del DL 34/2020, non procedono all'acquisizione del credito in tutti i casi in cui ricorrono i presupposti degli art. 35 e 42 del DLgs. n. 231/2007 ossia, rispettivamente, nelle ipotesi di insorgenza dell'obbligo di segnalazione all'UIF di operazioni sospette e di astensione dal compimento delle operazioni nei casi di impossibilità oggettiva di effettuare l'adeguata verifica della clientela.  Pertanto, laddove ricorrono i presupposti per la segnalazione di operazioni sospette, a prescindere dall’effettivo assolvimento del relativo obbligo da parte dei soggetti obbligati di cui all’articolo 3 del D.lgs. n. 231/2007, tale condotta è valutata anche ai fini del concorso nelle violazioni relative all’utilizzo dei crediti in esame.

 

Quadro Normativo

AGENZIA DELLE ENTRATE – CIRCOLARE N.16/E DEL  29 NOVEMBRE 2021; AGENZIA DELLE ENTRATE – FAQ AGGIORNATE AL 22 NOVEMBRE 2021; AGENZIA DELLE ENTRATE - PROVVEDIMENTO N.312528 DEL 12 NOVEMBRE  2021; D.L.N.157/2021 PUBBLICATO IN GAZZETTA UFFICIALE N.269 DELL’11 NOVEMBRE 2021.