Bonus fiscali: detrazioni d’imposta fuori dal reddito imponibile

L’AIDC, con la norma di comportamento n. 224/2024, analizza la rilevanza fiscale delle detrazioni edilizie ed energetiche fornendo la propria interpretazione.

La conclusione a cui giunge l’Associazione dei dottori commercialisti è che:

• le detrazioni d’imposta concesse all’impresa che sostiene spese per interventi di ristrutturazione, efficientamento energetico e ammodernamento di beni immobili sono escluse dalla base imponibile delle imposte dirette.

Ai fini fiscali, è irrilevante sia la destinazione – bene strumentale o bene merce - dell’immobile al quale afferiscono, sia la tecnica adottata per la contabilizzazione delle relative detrazioni d’imposta.

Vediamo le motivazioni che hanno spinto l’AIDC a formulare la suddetta massima.

Bonus fiscali, concorrono a formare il reddito imponibile?

Frequente è il quesito sollevato dalle imprese che hanno sostenuto spese per lavori di ristrutturazione, efficientamento energetico e ammodernamento di beni immobili e che, a fronte delle stesse, hanno maturato dei bonus fiscali in forma di detrazioni d’imposta, volto a sapere se tali bonus debbano concorrere alla formazione del loro risultato imponibile, ai fini delle imposte sul reddito.

L’AIDC ricorda come lo scopo del legislatore sia stato proprio quello di introdurre uno specifico beneficio fiscale per il committente che sostiene le spese necessarie alla realizzazione di interventi destinati a ristrutturare, efficientare o ammodernare il patrimonio edilizio nazionale.

NOTA BENE: Il beneficio in questione ha trovato concreta attuazione nella forma del riconoscimento di una “detrazione d’imposta” in relazione agli oneri sostenuti, strettamente correlata al sussistere di specifici presupposti qualificanti come:

• la tipologia di interventi eseguiti,
• la natura delle spese sostenute e degli immobili, o delle porzioni di essi, che ne beneficiano.

NOTA BENE: Come gli oneri deducibili, le “detrazioni d’imposta” concesse in relazione agli oneri sostenuti, incidono sulla determinazione delle imposte dovute dal contribuente, ma si differenziano dai primi nel loro meccanismo applicativo, in quanto sono sottratte dall’imposta lorda dovuta, anziché dall’imponibile.

Detrazioni d’imposta, rappresentazione contabile OIC

Da un punto di vista contabile, l’Organismo italiano di contabilità, nella comunicazione del 3/08/2021, ha voluto qualificare, il beneficio fiscale, quale “credito tributario”, sotto il profilo patrimoniale e, quale “contributo”, sotto il profilo economico.

Come ricordato, poi, dall’AIDC, nella norma di comportamento n. 224 del 24 gennaio, l’OIC ha anche ritenuto necessario distinguere la destinazione dell’immobile su cui vengono effettuati i lavori, oltre che la tecnica contabile con la quale contabilizzare le relative detrazioni d’imposta.

In particolare, secondo l’OIC, per gli interventi eseguiti su un immobile strumentale, classificato dall'impresa tra le immobilizzazioni materiali, vi sono due modalità tecniche alternative per la rappresentazione contabile del beneficio fiscale:

• il metodo diretto, con imputazione del beneficio a riduzione del costo dell'investimento, che determina la riduzione delle future quote di ammortamento;
• il metodo indiretto, con rilevazione di un risconto passivo e imputazione a conto economico del contributo, in relazione alla scansione temporale dell'ammortamento delle spese capitalizzate.

Al contrario, invece, quando il beneficio fiscale si riferisce a beni immobili “merce”, il corrispondente ammontare viene portato in diretta diminuzione del costo del bene stesso.

Pertanto – secondo l’OIC - nel caso del bene strumentale con rappresentazione contabile del beneficio fiscale secondo il metodo diretto, come pure nel caso del bene merce, il valore contabile del bene è espresso direttamente al netto del beneficio fiscale, con la conseguenza che:

1. nel primo caso, sono determinate e imputate nei conti economici degli esercizi successivi delle quote di ammortamento corrispondentemente diminuite, poiché calcolate su di una base di costo ridotta del valore della detrazione d’imposta;
2. nel secondo caso, ossia in presenza di un bene merce, all’atto della sua cessione il prezzo di vendita si correla a un valore contabile del bene inferiore in quanto espresso al netto del valore della detrazione d’imposta.

AIDC: detrazioni d’imposta su bonus edilizi fuori dalla base imponibile

L’Associazione sottolinea, però, che la suddetta classificazione e qualificazione contabile del beneficio fiscale fatta dall’OIC non muta la natura tributaria di detrazione d'imposta collegata al sostenimento di specifici oneri.

NOTA BENE: Ne è un esempio il fatto che, diversamente dai crediti tributari veri e propri, la “detrazione d’imposta” maturata e conservata in proprio dall’impresa committente delle opere potrà essere fruita in ciascun periodo d’imposta, solo se, e nella misura in cui, l’imposta sul reddito (IRES) lorda risulterà di ammontare sufficientemente capiente.

L’eventuale eccedenza sarà infatti perduta, non avendo appunto natura di eccedenza d’imposta riportabile agli esercizi seguenti.

Pertanto, l’AIDC arriva alla conclusione che: “concretizzandosi in una riduzione dell’imposta alla quale afferisce, la “detrazione d’imposta” ha la stessa natura dell’imposta che viene ridotta”.

Da cui deriva l’irrilevanza fiscale della detrazione rispetto alla determinazione della stessa imposta.

Trattandosi di una rettifica di un’imposta indeducibile ai fini delle imposte sui redditi ai sensi dell’articolo 99 del Tuir, tale importo non è imponibile ai fini delle imposte sui redditi, qualunque sia l’utilizzo che ne sia fatto successivamente.

Così secondo l’AIDC, la qualificazione contabile in termini di contributo adottata dall’OIC non comporta alcuna mutazione della natura fiscale di detrazione d’imposta, che rimane quella di rettifica delle imposte sui redditi.

Dall’irrilevanza fiscale ai fini dell’imposta sul reddito, deriva poi l’irrilevanza fiscale anche ai fini IRAP, ai sensi dell’articolo 5, comma 3, del D.Lgs. 15.12.1997, n. 446, il quale dispone che non concorrono alla formazione del valore della produzione i contributi “correlati a costi indeducibili”.