Fatturazione elettronica. Autofatture e reverse charge

Fatturazione elettronica. Autofatture e reverse charge

Nell’ambito della fatturazione elettronica, obbligatoria tra gli operatori privati dallo scorso gennaio 2019, si deve prestare attenzione alla modalità di gestione di due particolari situazioni che riguardano l’autofattura e il reverse charge (inversione contabile).

L’autofattura è un documento con il quale il cessionario o il committente applica l’Iva che grava su una operazione. L’obbligo di emissione del documento ricade sul soggetto che acquista il bene o il servizio e, lo stesso, deve essere annotato sia nel registro delle vendite che in quello degli acquisti.

L’autofattura deve contenere le stesse indicazioni richieste per le fatture ordinarie (quindi, si dovranno prendere a riferimento le informazioni di cui all’art. 21 del D.P.R. 633/72).

I dati dell’emittente e del destinatario saranno gli stessi e nel documento deve essere specificata l’annotazione “autofatturazione”.

Per quanto concerne il reverse charge, l’obbligo di emissione del documento rilevante ai fini Iva ricade sul cedente/prestatore, mentre il cessionario/committente deve assolvere l’Iva su tale documento attraverso la procedura dell’integrazione, annotando l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta, e annotando il documento integrato nel registro delle vendite e degli acquisti. Nell’ambito di tali operazioni bisogna sempre tenere conto della non modificabilità della fattura elettronica.

 

Autofattura elettronica

L’autofattura è un particolare tipo di fattura, valida ai fini Iva, che un soggetto Iva emette verso se stesso o in qualità di cedente/cessionario, oppure come cessionario/committente (cliente) per conto del cedente/prestatore (fornitore).

Con l’obbligatorietà della fattura elettronica, occorre prestare particolare attenzione perché le autofatture devono essere caratterizzate da un codice specifico e annotate su sezionali separati, diversi rispetto a quelli che contengono le fatture di vendita.

L’autofattura può interessare sia operazioni domestiche, sia operazioni intercorse con soggetti non residenti.

Nell’ambito della fatturazione elettronica, il dibattito prevalente ha riguardato la gestione delle inversioni contabili, che in ambito Iva si traducono nell'obbligo di emissione di un'autofattura per effettuare l'integrazione della fattura emessa da parte del fornitore.

 

Rientrano in tale ambito, tutte le operazioni riferite all'uscita dei beni dalla sfera d'impresa o professionale, quali l'autoconsumo, l'assegnazione ai soci e la destinazione a finalità estranee all'esercizio dell'impresa.

A tali operazioni, si aggiungono quelle riferite agli omaggi (di beni propri dell'attività d'impresa e di quelli estranei, ma di valore unitario superiore ad euro 50), nonché le estrazioni dei beni dai depositi Iva.

 

La concessione di omaggi, assume ai fini Iva, connotati differenti a seconda del diverso comportamento assunto dal contribuente.

Secondo quanto stabilito dall’art. 2, comma 2, n. 4), del D.P.R. n. 633/1972 costituiscono cessioni di beni rilevanti ai fini Iva, le cessioni a titolo gratuito di beni, ad esclusione di quelli non rientranti nell’attività propria di impresa se di costo unitario non superiore a 50 euro, e di quelli per i quali non è stata detratta l’Iva all’atto dell’acquisto.

 

In termini operativi, devono scontare l’Iva le cessioni gratuite aventi ad oggetto beni:

  • acquistati da terzi di valore superiore a 50 euro, se al momento dell’acquisto si è detratta l’imposta;
  • alla cui produzione/commercializzazione è finalizzata l’attività d’impresa, indipendentemente dal valore.

 

Le autofatture elettroniche devono essere emesse con il codice identificativo ordinario (TD01), ad eccezione di quelle emesse per regolarizzare la mancata ricezione della fattura da parte del fornitore, per le quali è necessario indicare il codice TD20.

Un caso tipico, è quello in cui il fornitore non emette la fattura elettronica tramite il sistema di interscambio. Se non riceve la fattura, il cessionario/committente è obbligato ad emettere autofattura (elettronica) ai sensi dell’art 6 comma 8 del D.lgs n. 471/1997, per poter portare in detrazione l’Iva.

 

NB! - L'unica autofattura "speciale" che risulta disciplinata nella normativa in materia di fattura elettronica, riguarda quella emessa a norma dell'articolo 6, comma 8, del D.Lgs. 471/1997, riferita alla mancata ricezione della fattura da parte del fornitore entro 4 mesi dall'effettuazione dell'operazione.

 

Per quanto riguarda le autofatture emesse in qualità di debitore del tributo a seguito di acquisti di beni e servizi, rilevanti territorialmente in Italia, presso soggetti passivi stabiliti in altri Stati (anche se identificati in Italia), ai sensi dell'articolo 17, comma 2, D.P.R. 633/1972, non si pone alcun obbligo di emissione in formato elettronico trattandosi di operazioni effettuate con controparti non stabilite ai fini Iva in Italia.

 

Per tali acquisti l'autofattura può rimanere in formato cartaceo, tuttavia si evidenzia che le suddette operazioni devono essere inserite nella comunicazione dell’esterometro con cadenza mensile, unitamente alle altre operazioni con l'estero.

 

Casi ricorrenti in cui vi è l’obbligo di emissione dell’autofattura

 

Art. 17, commi 2,3

e 4 del D.P.R. 633/72.

Acquisto di beni o servizi territorialmente rilevanti ai fini Iva in Italia da un soggetto passivo d’imposta “stabilito” in un Paese extra UE e privo di stabile organizzazione in Italia, indipendentemente dal fatto che il soggetto extra UE in Italia si avvalga di rappresentante fiscale.

Art. 2 del D.P.R. 633/1972

Autoconsumo esterno. Fruizione di un bene da parte del soggetto Iva o dei suoi familiari, o comunque con la destinazione del bene a finalità estranee all’attività svolta.

Art. 2 del D.P.R. 633/1972

Cessioni gratuite di beni. Il cedente, anziché emettere secondo le regole generali una fattura, può optare per l’emissione, in unico esemplare, di un’autofattura singola per ogni cessione, o globale per le cessioni effettuate nel mese, da registrare nel registro delle vendite.

R.M. n. 16/E del 2017

Splafonamento. Nei casi di splafonamento Iva, l’esportatore abituale può regolarizzare la situazione con l’emissione di un’autofattura in duplice esemplare.

Art. 50-bis del D.L. n.

331/1993

Estrazione di beni dai depositi Iva è soggetta ad autofattura.

Art. 6, comma 8

del D.Lgs. n. 471

del 1997

Regolarizzazione da parte del cessionario o committente dell’operazione, nell’ipotesi di mancato ricevimento della fattura da parte del committente o di ricevimento della fattura per un importo irregolare. A tal fine deve essere emessa un’autofattura, a titolo di “denuncia” entro 4 mesi dalla data di effettuazione dell’operazione.

Art. 6, comma 8

del D.Lgs. n. 471

del 1997

Regolarizzazione in caso di acquisti intracomunitari e per le prestazioni di servizi rese da soggetti stabiliti nella UE. L'acquirente è tenuto ad emettere autofattura se non ha ricevuto la fattura del fornitore entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell'operazione.

L’acquirente è tenuto ad emettere autofattura “integrativa” qualora la fattura sia stata ricevuta nei termini corretti, ma esponga un corrispettivo inferiore a quello reale. L’autofattura deve essere emessa entro il giorno 15 del mese seguente a quello di registrazione della fattura originaria.

 

Mancato ricevimento o ricezione irregolare

Come stabilito nel Provvedimento del 30 aprile 2018 dell’Agenzia delle Entrate, l’autofattura può essere utilizzata per regolarizzare una fattura emessa dal fornitore in modo errato, oppure in caso di mancata ricezione della fattura a fronte dell’esecuzione del pagamento.

In entrambi i casi, se il cliente non riceve fattura, o non riceve la regolarizzazione di una fattura errata entro 4 mesi dall’effettuazione dell’operazione, il cessionario/committente deve regolarizzarla producendo un’autofattura entro i 30 giorni successivi.

In questo caso:

  • sarà il cessionario stesso ad emettere la fattura per conto del cedente e riceverla;
  • i dati del cedente dovranno essere compilati con i dati del fornitore che aveva precedentemente emesso fattura errata (o che non ha emesso fattura) e i dati del cliente o cessionario devono essere compilati con i propri dati (ovvero colui che ha ricevuto fattura errata o non ha ricevuto fattura);
  • il documento dovrà essere indicato dal codice TD20;
  • il documento dovrà utilizzare un sezionale separato, essere numerato in modo da rispettare il criterio di unicità e dovrà essere riportato nel registro degli acquisti.

 

Regolarizzazione dello splafonamento Iva di esportatori abituali

Gli esportatori abituali, ovvero gli operatori economici che effettuano abitualmente operazioni con l’estero, sono caratterizzati da un regime fiscale particolare, prevedendo che gli stessi possano importare o acquistare beni senza l’applicazione dell’aliquota Iva, entro un limite annuale che viene detto “plafond”.

 

NB! - Gli esportatori abituali sono soggetti che svolgono in maniera significativa un’attività rivolta verso operatori esteri e, in conseguenza, per effetto della detassazione delle operazioni attive (“non imponibili”, nella dicitura recata dal Legislatore domestico), si trovano fisiologicamente a “soffrire” uno sbilanciamento finanziario. Per evitare tali conseguenze e di dover (a lungo) attendere l’erogazione dei rimborsi Iva possono avvalersi del plafond.

 

Può accadere, tuttavia, che l’esportatore abituale superi il plafond stabilito e in questi casi si ha lo “splafonamento”.

Quando l’esportatore abituale supera il limite del plafond Iva, può rimediare all’irregolarità attraverso l’emissione di un’autofattura.

 

In questo caso:

  • sarà il cessionario stesso a emettere e ricevere la fattura;
  • il documento dovrà essere indicato dal codice TD20;
  • il documento dovrà utilizzare un sezionale separato, essere numerato in modo da rispettare il criterio di unicità e dovrà essere riportato nel registro degli acquisti.

 

Gestione del reverse charge

Nell’ambito della fatturazione elettronica, occorre prestare attenzione alla modalità di gestione del reverse charge (inversione contabile), quando i cessionari/committenti soggetti passivi Iva riceveranno delle fatture elettroniche soggette appunto ad inversione contabile.

Il reverse charge (ex articolo 17, comma 6, del DPR 633/72) è un meccanismo utilizzato per combattere l'evasione dell'Iva: troppo spesso, infatti, accadeva che chi effettuava l'operazione emetteva fattura senza poi procedere al versamento dell'Iva dovuta, mentre chi riceveva la fattura si portava in detrazione l'Iva, causando un duplice danno nei confronti dell'erario.

Per evitare ciò, in diversi settori economici (tra cui quello dei subappalti nell'edilizia) è stato introdotto il reverse charge.

Il meccanismo funziona in questa maniera:

  • il venditore emette fattura senza addebitare l'Iva;
  • l'acquirente integra la fattura ricevuta con l'aliquota Iva dovuta;
  • in fase di registrazione poi annota l'Iva sia nel registro delle venite che in quello degli acquisti.

 

Riferendosi alla fatturazione elettronica, il venditore al momento della compilazione della fattura, quando applica l’Iva, dovrà inserire come aliquota lo 0%, e poi specificare il motivo della mancata applicazione dell'imposta, indicando il codice N6 relativo alla inversione contabile.

Quando la fattura elettronica viene emessa, sarà riconosciuta dal sistema di interscambio dell'Agenzia delle Entrate come fattura in reverse charge.

Tale fattura viene poi, come di consueto, comunicata al cliente alla sua Pec o al codice destinatario.

Il cliente, che riceve la fattura, deve provvedere ad integrare l'Iva con l’aliquota e l’imposta dovuta e a registrare la stessa nel registro Iva acquisti e vendite.

Con specifico riferimento al reverse charge, è necessario effettuare una distinzione tra:

  • reverse charge esterno (che trova applicazione nel caso di acquisti di beni intracomunitari e di prestazioni di servizi ricevute da soggetti extra-UE);
  • reverse charge interno (che trova applicazione al ricorrere di specifiche fattispecie derogatorie dell’ordinario sistema di liquidazione del tributo appositamente individuate dagli articoli 17 e 74, D.P.R. n. 633/1972).

 

Le operazioni con l’estero non sono state “stravolte” dalla novità della fatturazione elettronica, di conseguenza, l’assolvimento dell’Iva nelle fatture delle operazioni per esempio intracomunitarie, non ha subito alcun cambiamento rispetto a quanto le aziende hanno effettuato fino ad oggi.

Il cessionario/committente in questo caso non è soggetto alle regole della fattura elettronica, e in tale situazioni lo stesso è obbligato ad inviare la comunicazione dell’esterometro.

 

Le operazioni a cui prestare attenzione sono quelle soggette al reverse charge interno (articolo 17, commi 5 ss., e articolo 74, commi 7 e 8, D.P.R. 633/1972) dove la fattura dovrà essere emessa in formato elettronico tramite lo SDI, e la tecnica contabile che gli operatori devono utilizzare è quella dell’integrazione, che consiste:

  • nel riportare sul documento l’aliquota e l’imposta;
  • nell’effettuare la protocollazione e l’annotazione nel registro vendite o corrispettivi (per assolvere l’imposta) nel mese di arrivo (o al massimo entro 15 giorni, ma con imputazione al mese di arrivo);
  • nell’annotare (senza più obbligo di protocollazione) nel registro acquisti per esercitare il diritto alla detrazione (nel mese stesso di arrivo oppure successivamente nei termini dell’articolo 19 D.P.R. 633/1972).

 

Esempi di tale casistica si trovano nelle prestazioni di servizi nel settore edile di cui all’art. 17, comma 6, lett. a) ed a-ter) del D.P.R. 633/72, o nelle cessioni di fabbricati per le quali il cedente abbia manifestato l’opzione per l’imposizione nel relativo atto, così come previsto dall’art. 10, comma 1, nn. 8-bis) e 8-ter) del D.P.R. 633/72.

 

 

NB! - L’integrazione, con riferimento ad una fattura XML (elettronica), è un adempimento che materialmente non può essere realizzato.

 

Per tali operazioni, si pone, dunque, la questione relativa all’integrazione dell’Iva in quanto vi è una sostanziale impossibilità di integrare la fattura, dato che, come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella C.M. n. 13 del 2 luglio del 2018, la fattura elettronica risulta di per sé non modificabile e quindi, non integrabile.

 

Secondo la prassi, il cessionario/committente è tenuto, in questi casi, a predisporre un altro documento allegato alla fattura originaria e reso immodificabile mediante l’apposizione del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata (C.M. n. 45/E del 2005). Inoltre, secondo quanto specificato dalla risoluzione n. 46 del 10 aprile 2017, il documento che contiene l’integrazione potrebbe essere predisposto da un apposito software, in grado di provvedere alla sua conservazione sostitutiva insieme alla fattura cui si riferisce.

Nella circolare n. 13 del 21 maggio 2013 viene evidenziato che, che con specifico riferimento all’articolo 25 del D.P.R. n. 633 del 1972 (registrazione degli acquisti), vista la natura del documento elettronico che transita tramite SDI (non modificabile e non integrabile), la numerazione della fattura o qualsiasi altra integrazione della stessa (nei casi quindi della inversione contabile) possa essere effettuata secondo modalità già ritenute idonee in precedenza, cioè predisponendo un altro documento da allegare al file della fattura in questione.

 

Il codice da indicare per il reverse charge

Nel caso di applicazione del meccanismo del reverse charge per gli acquisti domestici, il soggetto cessionario/committente riceverà dunque una fattura che riporta il codice “N6”.

 

NB!Si ricorda che per il reverse charge al posto dell’aliquota Iva, si dovrà selezionare l’apposita natura dell’operazione ai fini Iva e nello specifico si indicherà il codice N6.

 

Al fine di rispettare il dettato normativo, si può procedere alla integrazione della fattura predisponendo un altro documento (chiamato per consuetudine autofattura), contenente sia i dati necessari per l’integrazione, sia gli estremi della stessa.

Tale documento, contiene i dati tipici di una fattura e, in particolare, l’identificativo Iva dell’operatore che effettua l’integrazione sia nel campo del cedente/prestatore, che in quello del cessionario/committente, e può essere inviato al Sistema di Interscambio.

 

Nel video-forum svoltosi lo scorso gennaio, organizzato dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili con l’Agenzia delle Entrate, è stato espressamente chiesto se le autofatture da emettere per l'integrazione degli acquisti interni in reverse charge debbano riportare nel campo "tipo Documento" il codice TD20 o TD1.

L'Agenzia delle Entrate ha ribadito che in questo caso, il tipo di codice da utilizzare è il TD1, i documenti con codice TD20 sono solo quelli relativi alle fatture ex articolo 6, comma 8, D. Lgs 471/97.

 

Quadro Normativo

D.P.R. n.633 del 26 ottobre 1972

Provvedimento Agenzia delle Entrate del 30 aprile 2018

Circolare Agenzia delle Entrate n. 13 del 2 luglio 2018

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