Adempimenti dello “Split Payment”

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Ulteriori indicazioni operative dell'Agenzia delle Entrate

Il meccanismo dello “split payment” è stato oggetto di diversi interventi da parte dell'Agenzia delle Entrate, gli ultimi arrivati con la circolare n. 15/E del 13  aprile 2015. Il 23 gennaio 2015 è stato emanato dal Ministero dell’Economia e delle Finanze il decreto attuativo, poi modificato con il D.M. del 20 febbraio 2015, e i primi chiarimenti sull'applicazione sono arrivati con la circolare n. 1/E del 9 febbraio 2015 e poi con la circolare n. 6/E del 19 febbraio 2015.

Con il documento di aprile sono stati, in particolare, forniti ulteriori chiarimenti sull'ambito applicativo e sugli adempimenti dei soggetti coinvolti nell’applicazione del suddetto meccanismo.

La Legge n. 190/2014 (Legge di Stabilità 2015) ha inserito nel D.P.R. 633/1972 l'articolo 17–ter relativo alla “scissione dei pagamenti” per le operazioni effettuate nei confronti dello Stato o di enti pubblici.

Con le nuove disposizioni, l’imposta esposta in fattura dal soggetto emittente (cedente/prestatore) non dovrà essere pagata dal cessionario/committente (ente pubblico) che dovrà:
  • effettuare il pagamento solo dell’imponibile;
  • trattenere l’Iva e versarla nelle casse dell’erario.
Art. 17-ter DPR 633/72 - Per le cessioni di beni e per le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dello Stato, degli organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica, degli enti pubblici territoriali e dei consorzi tra essi costituiti ai sensi dell'articolo 31 del testo unico di cui al decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, e successive modificazioni, delle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura, degli istituti universitari, delle aziende sanitarie locali, degli enti ospedalieri, degli enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, degli enti pubblici di assistenza e beneficenza e di quelli di previdenza, per i quali i suddetti cessionari o committenti non sono debitori d'imposta ai sensi delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto, l'imposta è in ogni caso versata dai medesimi secondo modalità e termini fissati con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze.
Le suddette disposizioni non si applicano ai compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito.
Ambito soggettivo

La
circolare n.1/2015 dell'Agenzia delle Entrate ha fornito i primi chiarimenti relativamente alle PA destinatarie dello split payment, evidenziando la finalità del contrasto all'evasione della riscossione dell'Iva.

La circolare ha chiarito che, in considerazione della ratio antievasione, occorre fare riferimento ai soggetti destinatari dell’art. 6, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972, effettuando, comunque, un’interpretazione del dettato normativo della disposizione basata su valutazioni sostanziali di ordine più generale, che tengano conto della differente ratio che ha ispirato il legislatore nell’adozione di tale norma rispetto al citato art. 6 comma 5.

Il documento propone un elenco dei soggetti pubblici destinatari dello split payment, ampliando il dettato normativo rispetto a quanto previsto nel decreto attuativo, indicando quali sono i soggetti da ricomprendere e quelli da escludere dal suddetto meccanismo.

Relativamente all'ambito soggettivo di applicazione della scissione dei pagamenti, la circolare 15/E prevede che debbano essere compresi, oltre agli enti espressamente elencati nell’art. 17-ter, anche i soggetti pubblici che, in quanto qualificabili come loro immediata e diretta espressione, siano sostanzialmente immedesimabili nei predetti enti.

Soggetti ammessi ed esclusi - Circolare 1/E del 9 febbraio 2015
Soggetti Ammessi Soggetti Esclusi
Istituzioni scolastiche, istituzioni per l’alta formazione artistica, musicale e coreutica (AFAM) (1).
Enti pubblici territoriali, comunità montane, Comunità isolane e Unioni di Comuni.
Unioni regionali delle Camere di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura, alle quali, peraltro, è obbligatoria l’adesione in forza della riforma recata dal Decreto Legislativo 15 febbraio 2010, n. 23.
Enti pubblici che sono subentrati ai soggetti del servizio sanitario.
Ordini professionali - Enti ed istituti di ricerca - Agenzie fiscali - Autorità amministrative indipendenti (ad esempio AGCOM) - Agenzie regionali per la protezione dell’ambiente (ARPA) - Automobile club provinciali - Agenzia per la rappresentanza negoziale delle Pubbliche Amministrazioni (ARAN) - Agenzia per l’Italia Digitale (AgID) - Istituto nazionale per l’assicurazione contro gli infortuni sul lavoro (INAIL) - Istituto per lo studio e la prevenzione oncologica (ISPO) - Enti previdenziali privati o privatizzati.

Sono inoltre da ricomprendere nell’ambito soggettivo di applicazione della disciplina della scissione dei pagamenti anche:
  • i Commissari delegati per la ricostruzione a seguito di eventi calamitosi che gestiscono fondi di apposite contabilità speciali, qualificabili come organi dello Stato;
  • i Consorzi di Bacino imbrifero montani, in quanto consorzi tra enti locali obbligatori ai sensi della legge 27 dicembre 1953, n. 959;
  • i Consorzi interuniversitari costituiti.
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(1) Tali soggetti, infatti, ancorché dotati di personalità giuridica, devono considerarsi a tutti gli effetti amministrazioni statali, in quanto del tutto compenetrati nella organizzazione dello Stato in ragione di specifici elementi distintivi.

I soggetti esclusi

La circolare n. 1/E del 2015 chiarisce che la disciplina della scissione dei pagamenti non può trovare applicazione per le operazioni effettuate nei confronti degli enti previdenziali che non abbiano natura pubblica.

Per l'individuazione della natura pubblica o privata di un ente previdenziale, occorre fare riferimento alla qualificazione dell’ente oppure, in assenza di una specifica qualificazione, è necessario accertare la sussistenza degli elementi sostanziali e formali che costituiscono gli indici distintivi dell’ente pubblico e che devono essere oggetto di un giudizio complessivo, quali, ad esempio: la titolarità di poteri autoritativi e amministrativi, la potestà di autotutela, l’ingerenza statale.

La suddetta circolare esclude anche, in linea generale, gli enti pubblici non economici, autonomi rispetto alla struttura statale, che perseguono fini propri, ancorché di interesse generale. Con l'ultima circolare – 15/E -  si aggiungono ai suddetti enti esclusi anche la Banca d’Italia e il Comitato Olimpico Nazionale Italiano (CONI).

Ulteriori soggetti ammessi ed esclusi - Circolare 15/E del 13 aprile 2015 -
Soggetti Ammessi Soggetti Esclusi
Commissari delegati per la ricostruzione a seguito di eventi calamitosi che gestiscono fondi di apposite contabilità speciali, qualificabili come organi dello Stato.
Consorzi di Bacino imbrifero montani, in conformità all’art. 31, comma 7, del Decreto Legislativo n. 267 del 2000, in quanto consorzi tra enti locali obbligatori ai sensi della Legge 27 dicembre 1953, n. 959.
Consorzi interuniversitari costituiti, ai sensi dell’art. 91 del D.P.R. n. 382 del 1980, per il perseguimento di finalità istituzionali comuni alle università consorziate.
Banca d’Italia – Comitato Olimpico Nazionale Italiano (CONI);
Enti previdenziali che non abbiano natura pubblica.
Indice delle Pubbliche Amministrazioni
Per dare maggiore certezza agli operatori, e anche per ragioni di semplicità operative, può essere utile avvalesi per una puntuale individuazione dei soggetti pubblici destinati dalla disciplina dei scissione dei pagamenti, dell'ausilio dell'Indice delle Pubbliche Amministrazioni (IPA).
Già nella circolare 1/E del 2015 l’Amministrazione Finanziaria individuava l'IPA come punto di riferimento per l’identificazione dei soggetti pubblici destinatari della disciplina della scissione dei pagamenti, effettuando una elencazione delle categorie di enti ritenuti riconducibili, in via generale, nell’ambito soggettivo di applicazione dello split payment.
La circolare di aprile specifica che per gli enti appartenenti alle restanti categorie IPA, non menzionate nella precedente circolare per l'applicabilità dello “split”, una valutazione dovrà essere effettuata sulla base dei chiarimenti dati. Per i fornitori, in caso di incertezza, è sufficiente attenersi alle indicazioni che sono fornite dalla PA committente o cessionaria, presupponendo che la stessa abbia tutti gli elementi per valutare i propri profili soggettivi riconducibili nell’ambito applicativo della scissione dei pagamenti (2).

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(2) Vi è sempre la possibilità per la PA, laddove dovessero permanere dei dubbi sull’applicabilità del meccanismo della scissione dei pagamenti, di inoltrare specifica istanza di interpello all’Agenzia delle Entrate ai sensi dell’art. 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212.

Ambito oggettivo

Il sistema della scissione dei pagamenti si applica a tutti gli acquisti effettuati dalle PA, sia nell’ambito istituzionale sia nell’esercizio di attività d’impresa (3), purché documentati mediante fattura emessa dai fornitori, ai sensi dell’articolo 21 del DPR 633/1972, o per i quali trovano applicazione le modalità di fatturazione e i termini di registrazione speciali di cui all’articolo 73 dello stesso DPR.


Lo “split payment” non trova applicazione quando:
  • l'ente pubblico è debitore d'imposta (4) (fattispecie riconducibili nell’ambito del reverse charge);
  • le prestazioni di servizi rese alle PA i cui compensi sono assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito ovvero a ritenuta a titolo di acconto (articolo 25 del Dpr 600/1973).
Osserva – L'esclusione di cui al secondo punto, fa riferimento solo alle ipotesi in cui è la stessa PA che corrisponde il compenso a dover effettuare la ritenuta, e non anche alle ipotesi in cui il meccanismo procedurale comporta che la ritenuta sia operata, in concreto, da un soggetto diverso.

Con vari interventi dell'Amministrazione Finanziaria, sono state inoltre escluse una serie di operazioni a seguito del contrasto tra la ratio della norma, e gli effetti che la stessa avrebbe provocato.

Sono escluse
  • le operazioni rese alla PA (ad esempio, servizi di riscossione delle entrate e altri proventi) in relazione alle quali il fornitore ha già nella propria disponibilità il corrispettivo che gli spetta e (in forza di una disciplina speciale contenuta in una norma primaria o secondaria) trattiene lo stesso riversando alla PA committente un importo netto;
  • le operazioni (esempio, piccole spese dell’ente pubblico) certificate dal fornitore mediante rilascio della ricevuta o dello scontrino fiscale (ovvero non fiscale per i soggetti che si avvalgono della trasmissione telematica dei corrispettivi) o mediante fattura semplificata (articolo 21-bis del Dpr 633/1972)
Osserva - Vanno ricondotte anche le operazioni certificate mediante fattura semplificata ai sensi dell’articolo 21-bis del DPR n. 633 del 1972. L’esclusione rileva anche quando, successivamente alla certificazione con le modalità semplificate, sia emessa comunque una fattura funzionale alla sola documentazione del costo e dell’IVA assolta dal cliente in relazione al bene o servizio acquistato. Diversamente l’operazione va ricondotta nello split payment quando la fattura sia emessa, su richiesta del cliente, in luogo dello scontrino o della ricevuta fiscale.
  • le operazioni assoggettate, ai fini Iva, a regimi speciali.
La circolare n. 6/Edel 2015 ha chiarito che la scissione dei pagamenti non è applicabile alle operazioni rese dal fornitore nell’ambito di regimi speciali che non prevedono l’evidenza dell’imposta in fattura, che inoltre viene assolta secondo regole proprie.

Il riferimento va ai:
  • regimi monofase disciplinati dall’art. 74 del DPR n. 633 del 1972 (editoria, generi di Monopolio e fiammiferi, tabacchi lavorati, telefoni pubblici e utilizzo mezzi tecnici, documenti viaggio, documenti di sosta nei parcheggi, Case d’asta);
  • regime del margine di cui all’art. 36 e ss. del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41.
  • del regime speciale applicato dalle agenzie di viaggio.
L'Agenzia ha chiarito che sono anche escluse le operazioni rese da fornitori che applicano regimi speciali che, pur prevedendo l’addebito dell’imposta in fattura, si caratterizzano da un particolare meccanismo forfetario di determinazione della detrazione spettante.

Si tratta ad esempio:
  • del regime speciale di cui agli articoli 34 e 34-bis del D.P.R. n. 633 del 1972;
  • del regime di cui alla legge n. 398 del 1991;
  • del regime relativo all’attività di intrattenimento di cui alla tariffa allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 640, cui si applicano, agli effetti dell’IVA, le disposizioni di cui all’articolo 74, sesto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972;
  • del regime applicabile agli spettacoli viaggianti, nonché alle altre attività di cui alla tabella C allegata al D.P.R. n. 633 del 1972.
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(3) Detti enti dovranno versare l'imposta con modalità differenti.
(4) Si precisa che in caso di acquisti promiscui, lo split payment è applicabile alla quota parte del bene o servizio acquistato da destinare alla sfera istituzionale.

Reverse charge

Sono ricondotte nel reverse charge sia le operazioni intra-UE, sia le operazioni “interne”, in cui la traslazione dell’onere dell’assolvimento dell’imposta è connessa al contrasto alle frodi.

In particolare si tratta:
  • degli acquisti, effettuati nell’esercizio d’impresa, soggetti al meccanismo dell’inversione contabile (beni o servizi acquisiti da fornitori non stabiliti nel territorio dello Stato, prestazioni di subappalto nel settore edile, servizi di pulizia, ecc.);
  • degli acquisti, effettuati nell’esercizio di impresa, di rottami di ferro, ai quali si applica il meccanismo dell’inversione contabile;
  • degli acquisti intra-Ue di beni effettuati, oltre la soglia di euro 10.000 annui, dall’amministrazione che non sia soggetto passivo dell’IVA, ma che sia identificato agli effetti della stessa imposta.
Nota bene - Nelle ipotesi in cui l’operazione di acquisto rientri in una delle fattispecie riconducibili nell’ambito applicativo dell’inversione contabile, non si applica la scissione dei pagamenti.

Il reverse charge riguarda acquisti di determinati beni e servizi effettuati dalla PA in qualità di soggetto passivo; è possibile che detti beni e servizi siano destinati dalla PA in parte alla sfera commerciale e in parte alla sfera istituzionale non commerciale, per la cui attività l’amministrazione acquirente non riveste quindi la qualifica di soggetto passivo IVA (5).


In tali casi, la PA dovrà comunicare al fornitore la quota parte del bene o servizio acquistato da destinare alla sfera commerciale, determinata con criteri oggettivi, in relazione alla quale è applicabile il meccanismo del reverse charge. Alla quota parte del bene o servizio acquistato da destinare alla sfera istituzionale non commerciale si applicherà la scissione dei pagamenti.

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(5) E' il caso, ad esempio, delle prestazioni di servizi di pulizia relativi ad edifici, di cui all’art. 17, sesto comma, lettera a-ter), del DPR n. 633 del 1972, che potrebbero riguardare parte dell’edificio destinata all’attività commerciale e parte all’attività istituzionale.

Adempimenti - Soggetti passivi fornitori

Per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nell’ambito dello split payment, i fornitori dovranno emettere fattura (6) con l’annotazione “scissione dei pagamenti” o “split payment”. La
scissione non fa venire meno in capo al fornitore la qualifica di debitore dell’imposta in relazione all’operazione effettuata nei confronti dell’ente pubblico, pertanto lo stesso deve osservare gli obblighi di cui al DPR n. 633 del 1972 connessi all’applicazione dell’imposta nei modi ordinari. Tale circostanza influenza l’esecuzione degli obblighi cui è tenuto il fornitore.

I fornitori non devono computare nella liquidazione periodica l’Iva a debito indicata in fattura, sebbene bisognerà indicare, nel registro “Iva vendite”, le operazioni effettuate e la relativa Iva non incassata dalla PA.

Osserva - Il fornitore dovrà provvedere ad annotare in modo distinto la fattura emessa in regime di scissione contabile, riportando, l’aliquota applicata e l’ammontare dell’imposta, senza far concorrere la medesima nella liquidazione di periodo.

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(6) A decorrere dal 6 giugno 2014, la fatturazione nei confronti di Ministeri, Agenzie fiscali e Enti nazionali di previdenza deve avvenire necessariamente in modalità elettronica. L'obbligo riguarda, a decorrere dal 31 marzo 2015, anche le operazioni effettuate in favore di enti pubblici nazionali (diversi da Ministeri, Agenzie fiscali e Enti nazionali di previdenza) e Amministrazioni locali. E’ evidente che l’ambito soggettivo di applicazione della fattura elettronica nei rapporti con la PA è più ampio rispetto all’ambito soggettivo di applicazione del meccanismo della scissione dei pagamenti.

Esigibilità

Lo “split payment” trova applicazione per le operazioni per le quali l'IVA è esigibile a partire dal 1° gennaio 2015. L’elemento che aveva generato una certa incertezza tra gli operatori e amministrazioni riguardava l’efficacia temporale delle nuove disposizioni, e più in particolare la gestione del periodo transitorio.

Nota bene - La norma fa riferimento alle operazioni la cui esigibilità dell’Iva sorge dal 1° gennaio 2015.

Per le operazioni che rientrano nello “split payment”, il fornitore della PA non potrà più procedere all’emissione delle fatture ad esigibilità differita né, su opzione, con esigibilità immediata.

Osserva - Le pubbliche amministrazioni possono comunque optare per l'esigibilità dell'imposta anticipata al momento della ricezione della fattura. In tali casi, ai fini degli adempimenti connessi alla scissione dei pagamenti, non rileverà il pagamento del corrispettivo, ma il momento della ricezione della fattura.
Adempimenti della PA

Le PA che rivestono la qualità di soggetto passivo e che hanno effettuato acquisti di beni e servizi nell’esercizio di attività commerciali, devono versare l'Iva facendo partecipare la stessa alla liquidazione periodica del mese o del trimestre in cui si verifica l’esigibilità, registrando la fattura nel registro di cui agli articoli 23 o 24 del D.P.R. n. 633/1972 entro il giorno 15 del mese successivo a quello in cui l’imposta è divenuta esigibile, con riferimento al mese precedente.


La circolare 15/E del 2015 ha chiarito che vi è l’obbligo per la PA di registrare le fatture nel registro degli acquisti di cui all’articolo 25 del D.P.R. n. 633 del 1972, ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazione dell'imposta.

Per gli enti che non sono soggetti passivi (acquisti effettuati nell'ambito delle attività istituzionali), il versamento dell’imposta dovuta deve essere effettuato dalla PA acquirente:
  • entro il 16 di ciascun mese, cumulativamente per tutte le fatture per le quali l’imposta è divenuta esigibile nel mese precedente;
ovvero:
  • con versamenti distinti dell’IVA, entro la stessa scadenza del 16 del mese successivo al momento di esigibilità:
    • in ciascun giorno del mese, per il complesso delle fatture per le quali l’imposta è divenuta esigibile in tale giorno;
    • per ciascuna fattura la cui imposta è divenuta esigibile.
Il versamento dell’imposta sul valore aggiunto è effettuato dalle PA senza la possibilità di compensazione, con un apposito codice tributo, e con tre distinte modalità di versamento.

PA titolari di conti presso la Banca d'Italia



Versamento con il modello F24 (EP) Enti Pubblici

La risoluzione n. 15/E del 12.02.2015, ha istituito il codice tributo “620E”, - “IVA dovuta dalle PP.AA. - Scissione dei pagamenti - art. 17-ter del D.P.R. n. 633/1972”. Il suddetto codice tributo, potrà essere utilizzato per il versamento mediante il modello F24 Enti Pubblici dell’imposta trattenuta ai propri fornitori ai sensi dell’art. 17–ter.

PA diverse dalla precedente autorizzate ad detenere un conto corrente presso una banca convenzionata con l'Agenzia delle Entrate o presso le Poste Italiane



Versamento Unificato

La citata risoluzione 15/E ha istituito il codice tributo “6040” - “IVA dovuta dalle PP.AA. - Scissione dei pagamenti - art. 17-ter D.P.R. 633/1972”, per consentire il versamento unificato di cui all’articolo 17 del DL 9 luglio 1997, n. 241.

Pubbliche Amministrazioni diverse dalle precedenti



Direttamente all’entrata del bilancio (7) dello Stato con imputazione ad un articolo di nuova istituzione del capitolo 1203.

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(7) I versamenti da effettuare con le modalità descritte, dovranno essere imputati al capo 8, capitolo 1203, articolo 12 del bilancio dello Stato.
Ricezione di una fattura irregolare

La circolare 15/E ribadisce - come già precisato dalla circolare 6/2015 - che nel caso in cui la PA, in veste di soggetto passivo, riceva una fattura irregolare, fermo restando il versamento dell’imposta addebitata in fattura secondo le regole della scissione dei pagamenti, la stessa dovrà fare ricorso alla procedura di regolarizzazione (articolo 6, comma 8, Dlgs 471/97), ossia presentando all’Ufficio competente, entro il 30° giorno
dalla registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare recante le medesime indicazioni riportate nella fattura che si vuole integrare.

Se, ricorrendone i presupposti, il fornitore emette una nota di variazione, viene precisato che, per le variazioni in aumento effettuate nel 2015, è sempre applicabile il meccanismo della scissione dei pagamenti.

Se invece, la nota di variazione è in diminuzione, se la stessa si riferisce a una fattura originaria emessa in sede di “split payment”, il fornitore non potrà portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione, ma dovrà eseguire una annotazione in rettifica, senza che si determini, quindi, alcun effetto nella relativa liquidazione Iva.

Osserva - Considerando che le PA e i fornitori, dal 1° gennaio 2015, hanno implementato i propri sistemi di fatturazione e contabilità alla disciplina della scissione dei pagamenti, la circolare afferma che per le note di variazione in diminuzione ricevute dopo il 1° gennaio 2015, che si riferiscono a una fattura originaria emessa dal fornitore prima di tale data, il fornitore potrà applicare la disciplina della scissione dei pagamenti.
Altri chiarimenti

Verifiche telematiche sui pagamenti


Sulle verifiche telematiche dei pagamenti, l'Agenzia afferma che adempiendo gli obblighi contrattuali nei confronti del fornitore con il pagamento del corrispettivo senza l’IVA, relativamente alle operazioni rientranti nel regime della scissione contabile, l’obbligo di verifica ex art. 48-bis del D.P.R. n. 602/1973 ricorre solo se il conseguenziale pagamento, al netto dell’IVA, risulti superiore a diecimila euro.

DURC negativo

Le PA, prima di effettuare pagamenti a favore dei propri fornitori, devono richiedere il DURC e, in presenza di irregolarità, attivano il c.d. “intervento sostitutivoche consiste nel pagare l’importo dovuto direttamente all’istituto previdenziale o assicurativo creditore. Relativamente allo split payment, l'Agenzia ritiene che tale procedimento deve essere avviato in riferimento all’importo dell’imponibile della fattura, escluso dall'Iva. L’intervento sostitutivo si manifesterà, pertanto, solo sulla parte del credito effettivamente vantata dal fornitore.

Sanzioni

Un'errata applicazione dello split payment non è affatto indolore né per gli enti pubblici né per i loro fornitori (8). Dopo i diversi interventi, e viste le condizioni di obbiettiva incertezza, qualora l'Iva sia stata assolta (anche se in modo irregolare) non è prevista nessuna penalità per le violazioni commesse fino al 13 aprile 2015 (il giorno prima della pubblicazione della circolare 15/E).


A regime, l’omesso o ritardato adempimento del versamento all’erario (per conto del fornitore) da parte delle PA è sanzionato ai sensi dell’articolo 13 del Dlgs 471/1997 e le somme che l’ente pubblico avrebbe dovuto versare saranno riscosse mediante atto di recupero.

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(8) Ad esempio per la mancanza in fattura della dicitura “scissione dei pagamenti” o “split payment”, vi è l’applicazione della sanzione ex art. 9, comma 1, D.Lgs. n. 471/97 (da 1.032 euro a 7.746 euro).

Rimborsi in via prioritaria

Per limitare gli effetti finanziari negativi per i fornitori della PA che, con la scissione dei pagamenti, non incassano l’Iva dovuta sulle operazioni rese, la Legge di Stabilità 2015 ha modificato la disciplina dei rimborsi (art. 30, secondo comma, lettera a), del DPR n. 633 del 1972) il quale, nell’individuare i contribuenti che possono chiedere in tutto o in parte il rimborso dell’eccedenza detraibile (se di importo superiore a 2.582,28 euro) all’atto della richiesta di rimborso IVA), include l’ipotesi in cui questi esercitino esclusivamente o prevalentemente attività che comportano l’effettuazione di operazioni soggette ad imposta con aliquote inferiori a quelle dell’imposta relativa agli acquisti e alle importazioni, computando a tal fine anche le operazioni effettuate a norma dell’art. 17, quinto, sesto e settimo comma, “nonché”, nella nuova formulazione, a norma dell’articolo 17-ter.

Osserva - L'effettuazione di operazioni soggette allo split payment non costituisce un presupposto autonomo per la richiesta del rimborso, ma tali operazioni saranno considerate insieme alle altre relative al periodo di riferimento nel calcolo della sussistenza del presupposto “aliquota media”.

Il D.M. 23.01.2015 ha incluso i soggetti passivi che effettuano operazioni soggette allo split payment tra la categoria di contribuenti che per i quali i rimborsi Iva sono eseguiti in Iva prioritaria.
Ai sensi dell'articolo 8 del suddetto decreto, per ottenere il rimborso in via prioritaria devono sussistere le seguenti condizioni:
  • aliquota media delle operazioni attive inferiore a quella degli acquisti ed eccedenza detraibile superiore ad euro 2.582,28;
  • esercizio dell’attività da almeno tre anni (art. 2, D.M. 22.03.2007);
  • eccedenza detraibile richiesta a rimborso d'importo pari o superiore a 10.000,00 euro in caso di richiesta rimborso annuale, ed a 3.000,00 euro in caso di richiesta di rimborso trimestrale;
  • eccedenza detraibile richiesta a rimborso di importo pari o superiore al 10 per cento dell'importo complessivo dell'imposta assolta sugli acquisti e sulle importazioni effettuati nell'anno o nel trimestre a cui si riferisce il rimborso richiesto.
I rimborsi sono erogati in via prioritaria entro il limite dell'ammontare complessivo dell'imposta applicata alle operazioni di cui all'art. 17-ter, effettuate nel periodo in cui è venuto ad esistere il credito Iva oggetto della richiesta di rimborso.

Successivamente il D.M.20.02.2015 (per ampliare la platea dei rimborsi prioritari) ha modificato il D.M. 23.01.2015, sopprimendo il riferimento operato, sulla possibilità di ottenere i rimborsi in via prioritaria, per i soggetti passivi che effettuano le operazioni di cui all’articolo 17-ter, nel rispetto delle condizioni dettate dall’art. 2 del D.M. 22 marzo 2007 (9).


Le disposizioni contenute nel decreto attuativo stabiliscono che le operazioni di split payment danno diritto all’erogazione prioritaria solo nel caso in cui il presupposto del rimborso sia quello dell’aliquota media, e nel limite dell’ammontare dell’imposta applicata a tali operazioni nel periodo di riferimento.

Diversamente dalle altre tipologie di rimborso prioritario, è dunque possibile che il rimborso da split payment sia prioritario solo per una parte dell’importo, mentre la parte restante rimane soggetta all’esecuzione ordinaria.

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(9) Tali condizioni rimangono in vigore per le altre categorie di rimborsi prioritari.


Quadro normativo
- D.P.R. n. 602/1973, art. 48-bis
- D.P.R. n. 633/1972, art. 17-ter
- D.P.R. n. 600/73
- Legge 23 dicembre 2014, n. 190 (Legge di Stabilità 2015)
- D.M. 20 febbraio 2015
- D.M. 23 gennaio 2015
- Risoluzione 15/E del 12 febbraio 2015
- Circolare n. 1/E del 9 febbraio 2015
- Circolare n. 6/E del 19 febbraio 2015
- Circolare n. 15/E del 13 aprile 2015

Allegati