Borse di studio post-dottorato esteri: imponibilità IRPEF

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Con la risposta a interpello n. 53 del 25 febbraio 2026, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito il trattamento fiscale delle borse di studio erogate da un’Università italiana a ricercatori stranieri post-dottorato nell’ambito di un progetto finanziato dal programma europeo Horizon Europe – Marie Skłodowska-Curie Actions (MSCA) Staff Exchanges.

Il tema oggetto di analisi riguarda l’eventuale applicabilità di un regime di esenzione dall’Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche (IRPEF) alle somme corrisposte a titolo di indennità di mobilità, erogate sotto forma di borse di studio denominate “visiting research”.

L’Agenzia conclude per la piena imponibilità ai fini IRPEF, in quanto tali somme non rientrano in alcuna delle ipotesi tassative di esenzione previste dall’ordinamento.

Il caso esaminato

L’istanza è stata presentata da un’Università italiana che, in qualità di coordinatore di un progetto europeo (ALFA), percepisce finanziamenti dalla Commissione europea e li utilizza per sostenere la mobilità internazionale di ricercatori post-dottorato provenienti da Paesi dell’America Latina.

Le caratteristiche principali delle borse sono le seguenti:

• erogazione sotto forma di borsa di studio “visiting research”;
• importo minimo pari a 2.300 euro per ogni 30 giorni di secondment;
• finalità dichiarata di copertura delle spese di viaggio, vitto e alloggio;
• finanziamento a valere su fondi europei MSCA.

L’Università ha prospettato la possibilità di applicare:

1. l’esenzione prevista per il programma Erasmus+;
2. l’esenzione di cui all’art. 3, comma 3, lett. d-ter) del TUIR, relativa alle borse corrisposte dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi internazionali.

Inquadramento normativo generale

Regola ordinaria di imponibilità

L’art. 50, comma 1, lett. c) del DPR 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR) stabilisce che costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente:

• le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale.

Ne consegue che, in via generale, le borse di studio sono imponibili ai fini IRPEF, salvo espressa previsione di esenzione.

Per i soggetti non residenti, l’art. 23, comma 2, lett. b) del TUIR considera prodotti nel territorio dello Stato i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente corrisposti da soggetti residenti.

Nozione di borsa di studio

La circolare del Ministero delle Finanze n. 326 del 23 dicembre 1997, paragrafo 5.4, precisa che per borsa di studio devono intendersi le erogazioni attribuite a favore di soggetti, anche non studenti, per sostenere attività di studio o di ricerca scientifica.

Le esenzioni attualmente previste e la loro interpretazione

L’Agenzia richiama il principio secondo cui le norme di esenzione costituiscono disposizioni agevolative di stretta interpretazione, non suscettibili di applicazione analogica (Cassazione, sez. V, sentenza 7 maggio 2008 n. 11106).

Le principali ipotesi di esenzione riguardano:

• borse di studio regionali ex Legge 2 dicembre 1991 n. 390;
• borse per dottorati di ricerca ai sensi dell’art. 4, comma 3, Legge 3 luglio 1998 n. 210 (nel testo vigente);
• borse Erasmus+ ai sensi dell’art. 1, comma 50, Legge 28 dicembre 2015 n. 208, con espresso riferimento al Regolamento (UE) 1288/2013;
• borse corrisposte dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi e intese internazionali, ai sensi dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter) del TUIR.

Secondo l’Agenzia:

• l’esenzione Erasmus+ è limitata ai soggetti e ai programmi espressamente individuati dalla normativa europea richiamata dalla legge nazionale;
• l’art. 3, comma 3, lett. d-ter) del TUIR si applica esclusivamente alle borse corrisposte dal Governo italiano, non da Università o altri enti.

Le modifiche normative del 2025: superamento delle borse post-laurea

Un passaggio centrale della risposta riguarda le modifiche introdotte dal DL 7 aprile 2025 n. 45, convertito con modificazioni dalla Legge 5 giugno 2025 n. 79, nonché dal DL 24 giugno 2025 n. 90.

Eliminazione dell’esenzione per borse post-laurea

L’art. 1-bis del DL 45/2025 ha modificato l’art. 4, comma 3, della Legge 210/1998, eliminando l’esenzione IRPEF per le borse di studio conferite dalle università per attività di ricerca post-laurea.

L’art. 5-bis del DL 90/2025 ha chiarito che la soppressione dell’esenzione si applica alle borse conferite a decorrere dal 7 giugno 2025, mentre quelle conferite prima di tale data mantengono il precedente regime fiscale per l’intera durata.

Introduzione dei nuovi istituti contrattuali

Il medesimo intervento normativo ha introdotto nella Legge 30 dicembre 2010 n. 240:

• l’art. 22-bis, relativo agli “incarichi post-doc”, i cui trattamenti economici non beneficiano di esenzione IRPEF;
• l’art. 22-ter, relativo agli “incarichi di ricerca”, per i quali è prevista l’applicazione del regime di esenzione IRPEF.

Dal nuovo assetto normativo emerge che:

• l’attività di ricerca post-dottorato non può più essere finanziata tramite borse di studio esenti;
• l’eventuale esenzione è riconosciuta solo agli incarichi di ricerca disciplinati dall’art. 22-ter della Legge 240/2010.

Entrate: borse “visiting research” imponibili ai fini IRPEF

Alla luce del quadro normativo delineato, l’Agenzia afferma che le borse di studio “visiting research”:

• non sono riconducibili a nessuna delle fattispecie espressamente esentate;
• non possono beneficiare per analogia del regime previsto per Erasmus+;
• non rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter) del TUIR.

Implicazioni operative per le Università

In qualità di sostituto d’imposta, l’Università è tenuta a:

1. applicare la ritenuta d’acconto ai sensi dell’art. 24 del DPR 29 settembre 1973 n. 600;
2. riconoscere la detrazione per redditi assimilati a lavoro dipendente prevista dall’art. 13, comma 1, del TUIR;
3. adempiere agli obblighi di certificazione e dichiarazione fiscale.

Sotto il profilo organizzativo, la risposta n. 53/2026 impone agli enti universitari e agli enti di ricerca una revisione delle modalità di inquadramento dei ricercatori post-dottorato finanziati con fondi europei, valutando l’eventuale ricorso agli strumenti contrattuali introdotti dagli articoli 22-bis e 22-ter della Legge 240/2010.

La provenienza dei fondi dall’Unione europea e la finalità di mobilità internazionale non costituiscono, di per sé, elementi idonei a fondare un regime di esenzione fiscale.

La risposta in commento consolida quindi un orientamento rigoroso, coerente con il principio di tassatività delle agevolazioni fiscali, e chiarisce in modo definitivo il trattamento tributario delle borse di studio “visiting research” erogate a ricercatori post-dottorato stranieri.