Sostituito coobbligato


Quando il datore sostituto d’imposta non versa la ritenuta d’acconto, al pagamento del tributo é obbligato il lavoratore sostituito, perché tenuto a dichiarare i redditi assoggettati a ritenuta, che concorrono a formare la base imponibile sulla quale, secondo il criterio di progressività, sarà calcolata l’imposta dovuta, da cui si detrae la ritenuta subita come anticipazione del prelievo.

In sostanza, questo principio, espresso dalla Corte di Cassazione nel maggio del 2011 (udienza del 17 febbraio), con la sentenza n. 9867, è ribadito nel parere della Fondazione Studi Consulenti del Lavoro n. 26/2011.

Né il lavoratore può essere discolpato per la sola ragione che, in tema di acconti, esiste un obbligo primario del datore. La mancata dichiarazione degli emolumenti corrisposti e l’omesso versamento della ritenuta si configurano inadempimenti per l’uno e per l’altro.

 

 

in presenza dell’obbligo di effettuare la ritenuta di acconto (diretta, in sé, ad agevolare non solo la riscossione ma anche l’accertamento degli obblighi del percettore del reddito), l’intervento del ‘sostituto’ lascia inalterata la posizione del ‘sostituito’, il quale è specificamente gravato dell’obbligo di dichiarare i redditi assoggettati a ritenuta, poiché essi concorrono a formare la base imponibile sulla quale, secondo il criterio di progressività, sarà calcolata l’imposta dovuta, detraendosi da essa la ritenuta subita come anticipazione del prelievo. Da ciò consegue che, quando la ritenuta non sia stata operata su emolumenti che pur costituiscono componente di reddito, alla omissione il percettore dovrà ovviare, dichiarando i relativi proventi e calcolando l’imposta sull’imponibile alla cui formazione quei proventi hanno concorso’ (Cass. 2212/2000; conf. 16092/2000, 10057/2000, 1081/2003)…”.

 

In questo passaggio di quella sentenza, leggiamo il richiamo ai precedenti di giurisprudenza che confortano e rinforzano il principio.

L’occasione della pronuncia fu il recupero a tassazione, ai fini Irpef, ad opera dell’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate, dei redditi percepiti da una lavoratrice nel 1996 e non dichiarati, e l’irrogazione delle relative sanzioni.

Il recupero originava dalle ricevute autografe della lavoratrice, attestanti i pagamenti effettuati “in nero” dalla società datrice di lavoro, rinvenute e acquisite nel corso di una verifica fiscale a carico della stessa società.

L’affermazione, in giudizio, che la violazione delle disposizioni sulla consegna, alla dipendente, della busta paga e del modello da cui risulta il pagamento delle ritenute, è sanzionata a carico del datore di lavoro, non anche del prestatore di lavoro, a meno che non si dimostri l’esistenza di un accordo di frodare la legge, occultando al fisco le retribuzioni, non ha rappresentato che un errore, al cospetto dei giudici di legittimità. E’ errata in diritto la conclusione che la contribuente/lavoratrice sia esonerata da ogni obbligo fiscale, per il solo fatto che vi è l’obbligo primario del sostituto:

in caso di mancato versamento della ritenuta d’acconto da parte del datore di lavoro, il soggetto obbligato al pagamento del tributo è comunque anche il lavoratore contribuente” (Cassazione, sentenze 8504/2009 e 5020/2003), anche se la contribuente ha affermato di aver agito in buona fede. Anzi, sulla base del principio dell’affidamento e della buona fede ex articolo 10, comma 1, della Legge 212/2000, la lavoratrice avrebbe dovuto adempiere tempestivamente e correttamente a tutti gli obblighi tributari.

Peraltro, “a differenza di quanto avviene nell’ipotesi di ritenuta d’imposta - vera e propria imposta sostitutiva, rispetto alla quale la posizione del ‘sostituito’ ben può dirsi residuale e diviene operante se sia stata accertata l’omissione del ‘sostituto’ in ordine sia a ritenuta che a versamento - nella ritenuta di acconto (…) l’intervento del ‘sostituto’ lascia inalterata la posizione del ‘sostituito’…” (Cassazione, sentenze 2611/2000 e 6292/2000), poiché, tra l’altro, le obbligazioni tributarie dei due soggetti sorgono in momenti diversi:

 

  • quella del sostituto - che riguarda il versamento, a titolo di acconto, dell’imposta alla fonte - nasce nel momento in cui matura il cespite reddituale del sostituito; 

  • viceversa, per il percettore del reddito l’obbligazione di versamento potrà determinarsi successivamente, in sede di dichiarazione dei redditi e, comunque, a consuntivo delle operazioni di liquidazione dei pagamenti ricevuti.

Il parere 26/2011 della Fondazione Studi rinnova il concetto.

Sostiene, anzitutto, che laddove la remunerazione sia riferibile ad una attività da ricondurre a lavoro dipendente - ai sensi dell’articolo 24 del DPR n. 600 del 1973 - è obbligatoria l’effettuazione ed è obbligatorio il versamento della ritenuta Irpef a titolo d’acconto, da parte del soggetto che effettua il pagamento e che, in linea di principio, si è avvalso della prestazione del lavoratore.

Ma ricorda che l’articolo 64 del medesimo Decreto presidenziale stabilisce che “chi in forza di disposizione di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri, per fatti o situazioni a questi riferibili ed anche a titolo di acconto, deve esercitare la rivalsa se non è diversamente stabilito in modo espresso.”. Nell’ipotesi del lavoro dipendente, la rivalsa è espressamente prevista dal comma 1 del citato articolo 24 del predetto DPR n. 600/73.

Inoltre, in base all’articolo 35 del DPR. n. 602 del 1973, “quando il sostituto viene iscritto a ruolo per imposte, sopratasse e interessi relativi a redditi sui quali non ha effettuato né le ritenute a titolo di imposta né i relativi versamenti, il sostituito è coobbligato in solido.”.

Sono numerosi gli interventi di ultima giurisprudenza che reputano il lavoratore correo, quindi tenuto a provvedere ad assoggettare a tassazione la retribuzione percepita pure in assenza di ritenuta da parte del datore, ovvero in caso di pagamenti “in nero”.

Abbiamo richiamato l’ultima sentenza prodotta, la 9867/2011, specialmente poiché, riferendosi al peculiare caso di una lavoratrice, ha stabilito che:

 

  • è del tutto irrilevante se tra datore e lavoratore vi sia un accordo per non assoggettare a tassazione le somme percepite; 

  • è del tutto irrilevante che il lavoro prestato sia l’unico lavoro svolto dall’interessata nel corso dell’anno; 

  • è del tutto irrilevante che l’interessato in buona fede ritenga che le somme non dovessero essere indicate in dichiarazione dei redditi; 

  • da ultimo, è errata la conclusione, in punto di diritto, che il lavoratore sia esonerato dall’obbligo fiscale per la ragione che esiste una norma primaria che impone al datore l’obbligo di effettuare le ritenute e versarle.


Praticamente la Corte, aderendo alla tesi del 2009 (sentenza n. 8504) ha stabilito che

 

 

in caso di mancato pagamento della ritenuta d’acconto da parte del datore di lavoro, il soggetto obbligato al pagamento del tributo è anche il lavoratore contribuente”.

 

 

L’intervento del sostituto lascia inalterata la posizione del sostituito, comunque gravato dell’obbligo di dichiarare i redditi assoggettati a ritenuta, poiché essi concorrono a formare la base imponibile sulla quale verrà calcolata l’imposta dovuta.

 

In molte altre occasioni, la giurisprudenza di Cassazione - n. 2212/2000; n. 16092/2000; n. 10057/2000; n. 1081/2002; n. 5020/2003; n. 14033/2006; n. 8316/2009 - ha d’altronde stabilito che quando la ritenuta non sia stata operata sugli emolumenti che pur costituiscono componente di reddito, alla omissione il percettore dovrà ovviare, dichiarando i relativi proventi e calcolando l’imposta sull’imponibile alla cui formazione quei proventi hanno concorso.

 

Sono, dunque da considerarsi superate le conclusioni della precedente giurisprudenza (Cassazione n. 12991/1999; 13664/1999) che ha affermato la responsabilità unicamente del datore di lavoro.

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