Compensazioni IVA di gruppo: chiarimenti Entrate sull’esonero dalla garanzia

Con la risposta ad interpello n. 288 del 7 novembre 2025, l’Agenzia delle Entrate fornisce nuovi chiarimenti in materia di liquidazione IVA di gruppo, con particolare riferimento alle condizioni che consentono l’esonero dall’obbligo di presentazione della garanzia per le compensazioni infragruppo delle eccedenze di credito IVA.

La pubblicazione, di rilevante interesse per i gruppi societari che aderiscono al regime dell’articolo 73, comma 3, del DPR n. 633/1972, interviene a precisare l’ambito applicativo dell’articolo 38-bis dello stesso decreto, che disciplina i casi di rimborso e compensazione dei crediti IVA per i soggetti considerati “virtuosi”.

L’intervento dell’Amministrazione finanziaria si inserisce nel più ampio contesto delle interpretazioni relative alla corretta gestione delle eccedenze IVA all’interno dei gruppi societari, introducendo indicazioni operative importanti per la verifica dei requisiti di esonero e per la regolarizzazione delle dichiarazioni.

Il caso oggetto dell’interpello

Il quesito sottoposto all’attenzione dell’Agenzia delle Entrate riguarda una società italiana controllata da una capogruppo olandese, la quale, nel periodo 2015–2022, aveva costituito in Italia una stabile organizzazione rimasta tuttavia priva di effettiva operatività. Nel corso degli anni, tale struttura aveva presentato esclusivamente dichiarazioni IVA a zero, fatta eccezione per la dichiarazione relativa all’anno 2021 (presentata nel 2022), in cui era confluito un credito IVA derivante da importazioni effettuate dalla casa madre olandese.

Proprio in ragione dell’inattività della stabile organizzazione e della natura del credito maturato, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto che non potessero ricorrere le condizioni di “virtuosità” richieste dall’articolo 38-bis del DPR n. 633/1972 per l’esonero dalla garanzia, in quanto l’assenza di operatività costituisce un elemento di rischio ai fini IVA.

L’istante, tuttavia, al fine di evitare la prestazione di una garanzia per le eccedenze di credito IVA residue delle società del gruppo compensate nel corso dell’anno 2024, ha manifestato l’intenzione di integrare la dichiarazione IVA 2025 mediante apposizione del visto di conformità e della dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà attestante il possesso dei requisiti soggettivi previsti dalla norma.

In particolare, la società ha chiesto all’Agenzia delle Entrate di fornire chiarimenti su quattro profili interpretativi:

1. Verifica della causa ostativa del biennio di attività, con riferimento alla data di inizio dell’attività d’impresa e al momento di conclusione del termine biennale, tenuto conto che, nella liquidazione IVA di gruppo, non si realizza un vero e proprio rimborso ma una compensazione interna tra società.
2. Possibilità di evitare la prestazione della garanzia presentando una dichiarazione IVA integrativa con apposizione del visto di conformità, purché entro i termini di accertamento previsti dall’articolo 57 del DPR n. 633/1972, e sempre che non siano stati avviati controlli o accessi da parte dell’Amministrazione finanziaria.
3. Applicazione delle sanzioni in caso di presentazione tardiva della dichiarazione IVA integrativa, sia se effettuata entro 90 giorni (ai sensi degli articoli 2 e 8 del DPR n. 322/1998), sia se trasmessa oltre tale termine ma entro i limiti di decadenza dell’attività di accertamento.
4. Modalità di attestazione dei requisiti di virtuosità, con riferimento al combinato disposto dei commi 3, 4, 5 e 6 dell’articolo 38-bis del DPR n. 633/1972, ai fini dell’esonero dall’obbligo di presentazione della garanzia.

L’interpello, dunque, offre lo spunto per approfondire una tematica di notevole impatto operativo: la corretta individuazione dei requisiti soggettivi e temporali per accedere all’esonero dalla garanzia nell’ambito delle compensazioni IVA infragruppo, nonché gli effetti derivanti dalla presentazione tardiva o integrativa della dichiarazione.

Quadro normativo di riferimento e verifica del requisito biennale

La risposta n. 288/2025 dell’Agenzia delle Entrate si fonda sul quadro normativo delineato dagli articoli 73, comma 3, e 38-bis del DPR n. 633 del 26 ottobre 1972, che disciplinano rispettivamente la procedura di liquidazione IVA di gruppo e le condizioni di esonero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi e le compensazioni di crediti IVA.

In particolare, l’articolo 38-bis rappresenta il fulcro della disciplina di riferimento:

• il comma 3 stabilisce che le cosiddette imprese virtuose possono ottenere il rimborso dei crediti IVA superiori a 30.000 euro senza l’obbligo di prestare garanzia, a condizione che la dichiarazione o l’istanza di rimborso sia munita di visto di conformità e di dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, attestante la sussistenza di determinati requisiti soggettivi (solidità patrimoniale, continuità dell’attività, assenza di violazioni gravi in materia tributaria);
• il comma 4, invece, elenca le cause ostative che escludono l’applicazione dell’esonero, tra le quali figura l’esercizio dell’attività da meno di due anni, ad eccezione delle start-up innovative.

La precisazione tende a garantire omogeneità interpretativa tra le due fattispecie, evitando disparità di trattamento tra:

• i soggetti che richiedono rimborsi IVA diretti;
• e quelli che, invece, effettuano compensazioni infragruppo nell’ambito della liquidazione di gruppo.

Attestazione dei requisiti e dichiarazione integrativa

Un ulteriore aspetto chiarito dall’Agenzia delle Entrate riguarda le modalità di attestazione dei requisiti di virtuosità richiesti dall’articolo 38-bis del DPR 633/1972 per beneficiare dell’esonero dalla presentazione della garanzia.

Nel caso in cui tali requisiti non siano stati attestati nella dichiarazione IVA originaria, l’Agenzia conferma la possibilità, per il contribuente, di regolarizzare la propria posizione mediante la presentazione di una dichiarazione correttiva o integrativa. Quest’ultima potrà contenere:

• l’apposizione del visto di conformità;
• la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che attesti il possesso delle condizioni soggettive previste dalla norma (continuità operativa, affidabilità fiscale e solidità finanziaria).

Tale possibilità di integrazione è tuttavia subordinata al rispetto di specifici presupposti:

• osservanza delle modalità e dei termini stabiliti dalla risoluzione n. 99/E dell’11 novembre 2014;
• assenza di controlli, accessi o ispezioni già avviati dall’Amministrazione finanziaria sul periodo d’imposta oggetto di rettifica;
• mancata conclusione della fase istruttoria del rimborso o della compensazione infragruppo.

A supporto di tale interpretazione, l’Agenzia richiama anche la circolare n. 35/E del 27 ottobre 2015, nella quale si riconosce la possibilità di integrare la dichiarazione IVA per sanare l’omessa apposizione del visto di conformità o della dichiarazione sostitutiva, purché l’adempimento avvenga entro i termini di accertamento di cui all’articolo 57 del DPR 633/1972.

Effetti e sanzioni in caso di tardiva attestazione

Un punto di rilievo della risposta riguarda gli effetti delle compensazioni effettuate in assenza dell’attestazione dei requisiti di virtuosità e le relative conseguenze sanzionatorie.

L’Agenzia delle Entrate precisa che, qualora la dichiarazione integrativa venga trasmessa oltre il termine originario, le compensazioni infragruppo effettuate prima dell’adempimento producono effetti solo a partire dalla data in cui la dichiarazione è stata regolarizzata, ossia dal momento in cui è stata apposta la garanzia o l’attestazione richiesta.

In pratica:

• le compensazioni operate prima dell’invio della dichiarazione correttiva o della presentazione della garanzia sono considerate irregolari;
• tali compensazioni potranno produrre effetti solo ex nunc, ovvero dalla data dell’adempimento tardivo.

In relazione alle violazioni commesse, l’Agenzia richiama il regime sanzionatorio previsto dal Decreto legislativo n. 471 del 18 dicembre 1997, individuando due possibili ipotesi:

• articolo 11, comma 7-bis, in caso di violazioni formali relative a documentazione o comunicazioni omesse o incomplete;
• articolo 13, comma 6, per versamenti tardivi o indebite compensazioni di crediti IVA.

Queste precisazioni ribadiscono la natura costitutiva dell’apposizione del visto di conformità e dell’attestazione di virtuosità: in mancanza di tali adempimenti, la compensazione IVA di gruppo non può considerarsi validamente perfezionata, e resta soggetta alle sanzioni previste dalla normativa vigente.

Dopo aver analizzato i principali chiarimenti interpretativi, si riporta di seguito una Tabella riepilogativa dei quattro quesiti formulati dall’istante e delle risposte fornite dall’Agenzia delle Entrate, evidenziando per ciascun punto il grado di concordanza o difformità rispetto alle interpretazioni proposte dal contribuente.

Quesiti posti dall’istante e risposte dell’Amministrazione finanziaria