Delega fiscale, l'Abuso del diritto in “Gazzetta”

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Il decreto legislativo sulla certezza del diritto - il numero 128/2015 del 5 agosto - è stato approvato dal Governo in attuazione della Delega fiscale ed è stato pubblicato sulla “Gazzetta Ufficiale” n. 190 del 18 agosto 2015.

Le sue disposizioni entrano in vigore dal 2 settembre, mentre l'entrata in vigore delle norme in materia di abuso del diritto è posticipata al 1° ottobre. È, infatti, espressamente previsto che le nuove disposizioni “hanno efficacia a decorrere dal primo giorno del mese successivo alla data di entrata in vigore del presente decreto e si applicano anche alle operazioni poste in essere in data anteriore alla loro efficacia per le quali, alla stessa data, non sia stato notificato il relativo atto impositivo”. Il che corrisponde per l'abuso di diritto a partire dagli atti impositivi notificati dal mese di ottobre.

Il provvedimento è abbinato al decreto sulla fatturazione elettronica tra privati (Dlgs n. 127/2015) anch'esso pubblicato ufficialmente in GU, dopo essere stato adottato dallo stesso Cdm del 31 luglio 2015.

Codifica dell'abuso del diritto

Il decreto sulla certezza del diritto affronta tre argomenti principali:

- la ridefinizione dell'abuso del diritto;

- la disciplina del raddoppio dei termini di accertamento;

- il nuovo regime dell'adempimento collaborativo.

Relativamente all'abuso del diritto è stata inserita una nuova norma direttamente nello Statuto del contribuente (art. 10-bis) che precisa che l'abuso si configura nei casi di una o più operazioni prive di sostanza economica o con la realizzazione di un vantaggio fiscale indebito.

A tal proposito, una operazione è priva di sostanza economica se i fatti, gli atti e i contratti, anche collegati tra di loro, sono inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali.

In base al nuovo decreto, dunque, si considerano indebitamente conseguiti i benefici realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell'ordinamento tributario, anche se essi risultano non immediati. Nel momento in cui l'Agenzia delle Entrate accerta la condotta abusiva, le operazioni elusive messe a punto dal contribuente diventano inopponibili ai fini tributari, cosicché non sono più ottenibili i relativi vantaggi fiscali.

Con il nuovo provvedimento viene superata la dicotomia tra elusione tributaria tipica (art. 37-bis Dpr 600/73) e l'elusione atipica. Il concetto di abuso di diritto assume valenza generale e si riferisce ora a tutti i tributi (imposte sui redditi e imposte indirette, con eccezione per la disciplina in vigore in materia doganale).

I presupposti per l'esistenza della fattispecie dell'abuso del diritto sono, dunque, i seguenti: l'assenza di sostanza economica delle operazioni effettuate; la realizzazione di un vantaggio fiscale indebito; la circostanza che il vantaggio fiscale costituisca l'effetto essenziale dell'operazione.

Non si considerano, invece, abusive le operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali non marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale, che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzionale dell'impresa o dell'attività professionale.

Nel procedimento di accertamento dell'abuso del diritto l'onere della prova della condotta abusiva grava sull'Amministrazione finanziaria, mentre il contribuente è tenuto a dimostrare la sussistenza delle “valide ragioni extrafiscali” che stanno alla base delle operazioni effettuate.

Le nuove regole si applicheranno per gli accertamenti futuri, ma potranno beneficiarne anche le operazioni poste in essere anteriormente all'entrata in vigore del decreto a condizione che non sia stato notificato l'atto impositivo.