Fatture rinumerate: quando scatta frode

La Corte di cassazione, con la sentenza n. 666/2026, torna a chiarire i confini del reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, soffermandosi su un caso in cui la rinumerazione delle fatture e le modalità di incasso dei compensi hanno assunto un ruolo decisivo.

Caso esaminato: rinumerazione delle fatture

La vicenda esaminata dalla Corte di cassazione con la sentenza n. 666 depositata l’8 gennaio 2026 riguarda un contribuente, titolare di attività professionale, imputato per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, previsto dall’articolo 3 del decreto legislativo n. 74 del 2000, in relazione al periodo d’imposta 2012.

Secondo l’accusa, l’imputato aveva messo in atto un sistema articolato volto a ridurre artificiosamente il reddito dichiarato, attraverso una pluralità di condotte tra loro coordinate.

In particolare:

• alcune fatture emesse non erano state registrate nelle scritture contabili;
• le fatture invece annotate erano state rinumerate, così da simulare il rispetto della numerazione progressiva obbligatoria;
• parte dei compensi era stata incassata tramite versamenti in contanti sul conto corrente della moglie o mediante richieste ai clienti di effettuare i pagamenti direttamente su tale conto.

L’Agenzia delle Entrate ha riferito che la verifica si è conclusa con quattro accertamenti con adesione, integralmente definiti dal contribuente mediante il pagamento delle imposte dovute e delle relative sanzioni.

In primo grado, il Tribunale ha assolto l’imputato dai reati contestati, ritenendo insussistente la frode. Secondo il giudice, la rinumerazione delle fatture costituiva una semplice irregolarità contabile, i versamenti sul conto della moglie non ostacolavano l’attività di accertamento e la contabilità, nel complesso, consentiva comunque la ricostruzione del reddito. Per analoghe ragioni è stata esclusa anche la responsabilità per l’omessa conservazione delle scritture.

Di diverso avviso la Corte di appello che, a seguito di una valutazione complessiva del materiale probatorio, ha ritenuto integrati sia gli elementi oggettivi sia quelli soggettivi dei reati contestati. Con una motivazione articolata, il giudice di secondo grado ha quindi condannato l’imputato per il reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, nonché per le ulteriori violazioni relative all’omessa conservazione delle scritture contabili.

 Contro la sentenza di secondo grado l’imputato ha proposto ricorso per cassazione, articolato in più motivi.

Contestazione della frode e del dolo

Il terzo motivo era specificamente dedicato alla frode e al dolo richiesto dall’articolo 3 del D.Lgs. n. 74 del 2000. Secondo il ricorrente, la Corte di appello avrebbe errato nel qualificare la condotta come fraudolenta.

In particolare, la difesa sosteneva che:

• la nuova numerazione delle fatture era stata adottata solo per rimediare alla mancata registrazione di alcuni documenti, circostanza definita come non insidiosa;
• le fatture riguardavano enti pubblici, con applicazione della ritenuta d’acconto, elemento che avrebbe escluso l’intento evasivo;
• i versamenti sul conto della moglie non avevano reso più difficoltoso l’accertamento fiscale;
• la Corte di appello non aveva adeguatamente spiegato la sussistenza del dolo, nonostante l’utilizzo di pagamenti tracciati e la collaborazione prestata dall’imputato durante le indagini.

Secondo il ricorrente, tali elementi avrebbero dovuto condurre all’esclusione sia del mezzo fraudolento sia dell’elemento soggettivo del reato.

Frode: necessario elemento della particolare insidiosità

Nel respingere il motivo, la Corte di cassazione nella sentenza n. 666 dell’8 gennaio 2026 richiama un principio ormai consolidato nella giurisprudenza di legittimità.

Per integrare il reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici:

• non è sufficiente una mera falsa rappresentazione nelle scritture contabili;
• è necessario un “quid pluris”, ossia una condotta caratterizzata da una particolare insidiosità;
• tale condotta deve essere concretamente idonea a ostacolare o rendere più difficoltoso l’accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria.

In altre parole, la frode rilevante ai sensi dell’articolo 3 del D.Lgs. n. 74 del 2000 presuppone l’impiego di artifici che vadano oltre l’irregolarità formale o l’errore contabile.

Cassazione: non semplici irregolarità, ma un disegno fraudolento

Nel rigettare il terzo motivo di ricorso, la Corte di cassazione ha posto l’accento su un profilo centrale: la condotta dell’imputato non poteva essere scomposta in singole irregolarità formali, ma doveva essere valutata nel suo complesso unitario.

Secondo la Corte, l’errore dell’impostazione difensiva risiedeva proprio nell’aver considerato ciascun elemento — la mancata registrazione di alcune fatture, la rinumerazione, le modalità di incasso — come episodi autonomi e, presi singolarmente, privi di particolare gravità. Al contrario, la Corte territoriale aveva correttamente ricostruito un meccanismo articolato e coerente, finalizzato a occultare parte dei ricavi e a rendere più difficoltosa l’attività di controllo dell’Amministrazione finanziaria.

In questa prospettiva, l’omessa registrazione delle fatture non rappresentava un fatto isolato, ma solo uno dei passaggi di un sistema più ampio. La rinumerazione delle fatture effettivamente annotate in contabilità non rispondeva a esigenze di correzione o di riordino, bensì era funzionale a simulare il rispetto della progressività numerica, requisito imposto dalla legge proprio per garantire la trasparenza e la tracciabilità delle operazioni.

A rafforzare il carattere fraudolento della condotta contribuivano anche le modalità di incasso dei compensi. I versamenti di contanti sul conto corrente della moglie, così come la richiesta ai clienti di effettuare i pagamenti direttamente su tale conto, sono stati qualificati come mezzi ulteriormente insidiosi, idonei a spezzare il collegamento immediato tra fatturato e somme percepite. Tali condotte, secondo la Cassazione, non erano neutrali rispetto all’accertamento, ma ne complicavano consapevolmente l’esito, rendendo più difficoltosa la ricostruzione dei flussi finanziari.

La Corte Suprema, nella pronuncia n. 666/2026, ha quindi ribadito un principio di metodo: la frode rilevante ai sensi dell’articolo 3 del D.Lgs. n. 74 del 2000 emerge dalla lettura complessiva e sistematica delle condotte, non dalla loro analisi atomistica. È proprio la reiterazione nel tempo di comportamenti coordinati, ciascuno funzionale all’altro, a integrare quel “quid pluris” che distingue la semplice violazione contabile dalla dichiarazione fraudolenta.

Su questa base, la Cassazione ha ritenuto logicamente e giuridicamente corretta la conclusione della Corte di appello, secondo cui il sistema messo in atto dall’imputato era finalizzato all’evasione fiscale, consentendo di affermare non solo l’esistenza del mezzo fraudolento, ma anche il dolo specifico richiesto dalla norma penale tributaria.

Dunque, con la sentenza n. 666/2026, la Corte di cassazione ribadisce un principio di grande rilievo pratico:

• la frode fiscale non si identifica con la singola irregolarità, ma con un insieme coordinato di condotte insidiose, idonee a ostacolare l’accertamento e finalizzate all’evasione.