Gruppo Iva: disciplina costitutiva e funzionamento

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Il prossimo gennaio sarà operativo in Italia il Gruppo Iva, disciplinato a livello europeo dall’art. 11 della Direttiva 2001/112/Ce. In Italia il sistema è stato regolamentato dalle Leggi di bilancio del 2017 e del 2018, e permetterà ai soggetti passivi Iva stabiliti nel nostro Paese, tra i quali sussistono determinati vincoli (finanziari, economici e organizzativi), di avere un unico numero di partita Iva per le operazioni attive e passive realizzate dalle società che partecipano al Gruppo.

Nello specifico, i soggetti  interessati sono i contribuenti che per le loro caratteristiche effettuano, a livello di gruppo, operazioni imponibili e operazioni esenti.

La Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232 dell’11 dicembre 2016) ha introdotto all’interno del D.P.R. 633/1972, gli articoli dal 70-bis al 70-duodecies a recepimento della autorizzazione da parte della Comunità europea di riconoscere un nuovo soggetto passivo d’imposta ovvero il Gruppo Iva.

 

Successivamente la Legge di Bilancio 2018 (Legge n. 205 del 27 dicembre 2017) ha apportato delle modifiche, in particolare all’art. 70-quinquies, individuando ad esempio le operazioni che non possono rientrare nel meccanismo del Gruppo Iva.

Il nuovo regime prenderà il via il prossimo primo gennaio 2019, così come anche confermato dal recente decreto MEF dello scorso 6 aprile 2018 con cui sono stati prorogati i termini per il primo esercizio dell’opzione per la costituzione del Gruppo, che dal 30 settembre è stato prorogato al 15 novembre 2018 per consentire ai soggetti interessati di valutare le condizioni per l’esercizio di tale opzione.

 

Il decreto prevede una deroga, per il primo anno di applicazione della norma, rispetto a quanto disposto dall’art. 70-quater del D.P.R. 633/1972, secondo cui l’opzione per l’adesione al Gruppo Iva, che va esercitata l’anno prima rispetto a quando si vuole iniziare ad operare attraverso il Gruppo, deve in dettaglio essere esercitata dal primo gennaio al 30 settembre, per poter avere effetto a decorrere dall'anno successivo, mentre se la dichiarazione è presentata dal primo ottobre al 31 dicembre, l'opzione ha effetto a decorrere dal secondo anno successivo.

 

Il Gruppo Iva avrà un unico numero di partita Iva, a cui verranno associati tutti i codici fiscali dei partecipanti, e l’esercizio dell’opzione determina in capo al Gruppo l’assunzione di tutti i diritti e gli obblighi derivanti dalla applicazione delle disposizioni in materia di Iva: ad esempio, si pensi al diritto di acquistare beni e servizi con l’utilizzo del plafond, anche se lo stesso è maturato dai singoli partecipanti nel periodo d’imposta precedente all’ingresso nel Gruppo.

 

NB! - Una eventuale eccedenza di credito Iva in capo alle società che intendono aderire al Gruppo Iva non può essere trasferita al Gruppo (se non per un importo pari ai versamenti dell’imposta effettuati nell’ultimo anno, prima dell’adesione), ma potrà essere chiesta a rimborso oppure compensata, in base a quanto disposto dall’art 17, del D.Lgs 241/1997.

 

Il regime del Gruppo Iva non consente la compensazione orizzontale dei crediti Iva (di cui all’art. 17, D.Lgs. 241/1997) con altre imposte e contributi e viceversa, in quanto, ai fini Iva, i soggetti partecipanti al Gruppo diventano un unico soggetto d’imposta, mentre restano soggetti distinti rispetto alle altre imposte.

 

NB! - Il Gruppo Iva, quale procedura diversa rispetto a quella della liquidazione Iva di gruppo di cui all’art. 73, co. 3, D.P.R. 633/1972, nasce, per consentire alle imprese strutturate che operano all’interno di settori particolarmente esposti agli effetti dei meccanismi dell’Iva indetraibile, di ridurre il carico finanziario ed economico di questa indetraibilità, ma non ha effetti rispetto alle altre imposte, dirette e indirette.

 

Esistenza dei requisiti soggettivi

Le norme europee attribuiscono la possibilità agli Stati membri di considerare le persone stabilite nel territorio dello Stato come unico soggetto passivo, a determinate condizioni, e più in particolare:

• devono essere giuridicamente indipendenti;
• devono essere vincolate fra di loro da rapporti finanziari, economici e organizzativi.

 

In Italia i requisiti soggettivi che si devono avere per poter partecipare ad un Gruppo Iva sono individuati dagli articoli 70-bis e 70-ter (D.P.R. 633/72), facendo riferimento quest’ultimo alla sussistenza di vincoli finanziari, economici ed organizzativi.

 

Soggetti in particolare ammessi al Gruppo Iva:

• i soggetti passivi Iva, stabiliti nel territorio dello Stato, esercenti attività di impresa, arte o professione, fra cui sussistono i citati vincoli (finanziari, economici e organizzativi).

 

Soggetti invece esclusi:

• le sedi e le stabili organizzazioni situate all’estero;
• i soggetti la cui azienda sia sottoposta a sequestro giudiziario ai sensi dell’art. 670 c.p.c., e in caso di pluralità di aziende la disposizione opera anche se oggetto di sequestro è una sola di esse;
• i soggetti sottoposti a una procedura concorsuale;
• i soggetti posti in liquidazione ordinaria.

 

Si sottolinea che è importante l’effettivo esercizio di una attività d’impresa arte o professione in quanto vi potrebbero essere dei soggetti che pur essendo identificati ai fini Iva, non esercitano un’attività d’impresa, un’arte o professione e, pertanto, sono esclusi dalla possibilità di entrare in un Gruppo Iva.

Il riferimento va in particolare agli enti associazioni e altre organizzazioni individuate dal quarto comma dell’art. 4, D.P.R. 633/1972 che posseggono una partita Iva al solo fine di porre in essere operazioni intracomunitarie.

 

Vincoli finanziari economici e organizzativi

Venendo ai vincoli che devono sussistere tra i soggetti, vi sono vincoli finanziari economici e organizzativi. Per quanto concerne i vincoli finanziari, l’art. 70-ter richiede che almeno dal primo luglio dell’anno solare precedente alla formazione del Gruppo Iva, esistano, tra i soggetti partecipanti, i seguenti rapporti:

• rapporto di controllo, diretto o indiretto;
• i soggetti controllati, direttamente o indirettamente, dal medesimo soggetto, devono essere residenti nel territorio dello Stato ovvero in uno Stato con il quale l’Italia ha stipulato un accordo che assicura un effettivo scambio di informazioni.

 

Relativamente ai vincoli economici tra i soggetti che vogliono partecipare al Gruppo, sono sempre presenti secondo l’art. 70-ter quando è presente almeno una delle tipologie di cooperazione previste dalla norma, ovvero:

• lo svolgimento di un’attività principale dello stesso genere;
• lo svolgimento di attività complementari o interdipendenti;
• lo svolgimento di attività che avvantaggiano, pienamente o sostanzialmente, uno o più di essi.

 

Dovrà sussistere anche un vincolo organizzativo, e ciò riguarda l’esistenza fra i soggetti passivi, stabiliti nel territorio dello Stato e partecipanti al Gruppo, di un coordinamento in via di diritto (di cui alle disposizioni contenute all’interno del titolo V, capo IX del codice civile, ossia delle norme che dispongono in merito alla Direzione e coordinamento di società) o in via di fatto, tra gli organi decisionali degli stessi ancorché, conclude la norma, tale coordinamento sia svolto da un altro soggetto.

 

Con riferimento all’esistenza dei suddetti vincoli fra i soggetti partecipanti al Gruppo, l’art. 70-ter prevede una serie di presunzioni relative disponendo anzitutto che, se fra determinati soggetti passivi ricorre il vincolo finanziario, si presumono sussistenti fra gli stessi soggetti anche i vincoli economico e organizzativo.

 

NB! - In caso di dubbio sulla sussistenza dei suddetti vincoli è possibile presentare apposito interpello preventivo all’Agenzia delle Entrate, ai sensi dell’art. 11, c. 1, lett. b) dello Statuto dei contribuenti(Legge n. 212 del 27 luglio 2000).

 

Il vincolo economico si considera in ogni caso insussistente per i soggetti per i quali il vincolo finanziario ricorre in dipendenza di partecipazioni acquisite nell’ambito degli interventi finalizzati al recupero di crediti o derivanti dalla conversione in azioni di nuova emissione dei crediti verso imprese in temporanea difficoltà finanziaria, così come disposto dall’art. 113, Tuir. Per dimostrare la sussistenza del vincolo economico si può presentare all'Agenzia delle Entrate una istanza di interpello.

 

Il principio all-in all-out

Con riferimento all’esercizio dell’opzione per la costituzione del Gruppo Iva, la norma prevede l’applicazione del c.d. principio all-in all-out, secondo il quale sono tenuti alla partecipazione al Gruppo Iva tutti i soggetti tra i quali ricorrono tutti i vincoli previsti dalla norma.

Se uno o più soggetti per cui siano presenti i vincoli finanziario, economico e organizzativo, non abbiano esercitato l’opzione, è previsto da un lato il recupero in capo al Gruppo dell’effettivo vantaggio fiscale conseguito nonché, con decorrenza dall’anno successivo rispetto a quello in cui viene accertato l’invalido esercizio dell’opzione, viene a cessare il Gruppo stesso, a meno che i soggetti che non lo hanno fatto provvedano ad esercitare l’opzione.

 

Se i vincoli previsti dall’art. 70-ter permangono, l’opzione ha effetto vincolante per un triennio (rinnovabile) a partire dall’anno di efficacia della stessa, è previsto che, se durante gli anni in cui è valida l’opzione dovessero instaurarsi vincoli economico e organizzativo nei confronti di soggetti che erano stati esclusi dal Gruppo, attraverso l’apposito interpello (previsto dall’art. 70-ter), tali soggetti sono tenuti a partecipare al Gruppo a partire dall’anno successivo in cui tali vincoli si sono instaurati.

Qualora si venga ad instaurare un vincolo finanziario, occorre presentare la dichiarazione entro il novantesimo giorno successivo a quello in cui tali vincoli si sono instaurati.

 

Operazioni interne al Gruppo Iva

Il Gruppo Iva è un unico soggetto passivo ai fini Iva e conseguentemente, il singolo partecipante perde la propria autonomia soggettiva ai fini Iva.

Tutti i diritti e i doveri previsti dalla normativa Iva ricadono in capo al Gruppo e, in conseguenza di ciò, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da un soggetto partecipante a un Gruppo Iva nei confronti di un altro soggetto partecipante allo stesso Gruppo Iva, non sono considerate cessioni di beni e prestazioni di servizi agli effetti degli artt. 2 e 3, D.P.R. 633/1972, ma sono operazioni fuori campo Iva.

 

Essendo il Gruppo Iva un unico soggetto passivo, assumono rilevanza solo le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da un soggetto, partecipante al Gruppo stesso, nei confronti di un soggetto che non ne fa parte e viceversa. In questi casi, tali operazioni si considerano effettuate direttamente dal e verso il Gruppo.

 

La Legge di Bilancio per il 2018 ha precisato che, in virtù della esclusione delle stabili organizzazioni e delle sedi situate all’estero dal novero dei soggetti che possono far parte del Gruppo Iva, non costituiscono operazioni effettuate all’interno del Gruppo né quelle poste in essere da una sede o una stabile organizzazione in Italia, che fa parte del Gruppo, nei confronti della stabile organizzazione o sede situate all’estero, né quelle effettuate nei confronti di una sede o di una stabile organizzazione, facenti parte di un Gruppo Iva nazionale, da una sua stabile organizzazione o sede, situate all’estero ovvero facenti parte di un Gruppo Iva estero.

 

Tali operazioni rientrano nel campo di applicazione Iva e seguono le regole ordinarie e la base imponibile su cui applicare l’imposta è determinata in base a quanto disposto dall’art. 13, D.P.R. 633/1972.

 

E’ di conseguenza necessario basare l’attività di controllo sulle operazioni poste in essere dal Gruppo, quale soggetto passivo autonomo, determinare l’Iva detraibile in capo al Gruppo e l’esistenza di un eventuale pro-rata di detrazione.

 

NB! -Tutti gli adempimenti in tema di fatturazione, annotazione e dichiarazione dovranno essere realizzati dal Gruppo, così come il pagamento dell’imposta e le eventuali istanze di rimborso

 

Tuttavia per ragioni organizzative, in presenza di un unico soggetto passivo, ma di più entità giuridiche, è previsto che agli adempimenti di fatturazione e annotazione possa provvedersi mediante l’utilizzazione di distinte serie di numerazione e di registri.

 

Disposizioni attuative del Gruppo Iva

Le disposizioni di attuazione relative alla costituzione del Gruppo Iva sono state emanate con il decreto del Ministero delle Finanze del 6 aprile 2018.

Come già detto, possono optare per la costituzione del Gruppo i soggetti passivi stabiliti in Italia, esercenti attività d’impresa, arte e professione, uniti da vincolo finanziario, economico e organizzativo.

Tali requisiti devono sussistere al momento dell’opzione e, comunque, dal 1° luglio dell’anno precedente a quello in cui l’opzione è stata esercitata.

 

Per costituire il Gruppo al quale verrà attribuito un numero di partita Iva, il rappresentante deve tramettere telematicamente all’Agenzia delle Entrate una dichiarazione di costituzione sottoscritta da tutti i partecipanti.

Nella dichiarazione dovrà comparire:

• la denominazione del Gruppo;
• i dati identificativi del rappresentante e dei soggetti partecipanti;
• l’attestazione della sussistenza, tra i soggetti partecipanti al Gruppo, dei vincoli finanziario, economico e organizzativo:
• l’attività o le attività che saranno svolte;
• l’elezione di domicilio presso il rappresentante del Gruppo da parte di ciascun soggetto partecipante;
• la sottoscrizione del rappresentante del Gruppo, che presenta la dichiarazione, e degli altri soggetti partecipanti.

 

Il Gruppo Iva assume gli obblighi ed i diritti derivanti dall'applicazione delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto con riferimento alle operazioni per le quali l'imposta diventa esigibile o il diritto alla detrazione è esercitabile a partire dalla data in cui ha effetto l'opzione per la sua costituzione.

 

Il diritto all'acquisto di beni e servizi senza il pagamento dell'imposta sul valore aggiunto, ai sensi dall'art. 8, comma 2, del decreto n. 633 del 1972, è esercitato:

• dal Gruppo, anche ove maturato dai singoli partecipanti nell'anno antecedente l'ingresso;
• dai singoli partecipanti a seguito della cessazione del Gruppo, in proporzione alle operazioni, a ciascuno di essi riferibili, che ne hanno costituito il presupposto.

 

Per effetto della sua costituzione, si applicano le disposizioni relative alla rettifica della detrazione di cui all'art. 19-bis2 del decreto n. 633 del 1972 con riferimento alla data in cui i beni e i servizi sono stati acquistati dai partecipanti.

 

I singoli partecipanti assumono gli obblighi e i diritti derivanti dall'applicazione delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto, con riferimento alle operazioni per le quali l'imposta diventa esigibile o il diritto alla detrazione è esercitabile anteriormente alla data di ingesso nel Gruppo, ovvero successivamente alla sua cessazione.

Il credito d'imposta maturato e non utilizzato dal Gruppo prima della cessazione, è chiesto a rimborso ai sensi dell'art. 30 del decreto n. 633 del 1972, ovvero computato in detrazione dal rappresentante del Gruppo nelle proprie liquidazioni o nella propria dichiarazione annuale.

 

Funzionamento del Gruppo

Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate dal Gruppo sono documentate mediante fattura (o, a seconda dei casi, con le modalità di volta in volta previste dalla disciplina Iva) emessa dal rappresentate o da uno dei partecipanti.

 

Sulla fattura devono naturalmente essere indicati la partita Iva del Gruppo e il codice fiscale del soggetto partecipante che ha realizzato l’operazione.

 

Ai fini della fatturazione delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuati nei confronti del Gruppo, il rappresentante o i partecipanti comunicano ai fornitori la partita Iva del Gruppo ed il codice fiscale del singolo acquirente.

 

Al momento della ricezione della fattura, i medesimi soggetti verificano l'indicazione del codice fiscale e provvedono al suo inserimento ove mancante.

 

Le operazioni effettuate tra i soggetti partecipanti al Gruppo non sono considerate cessioni di beni e prestazioni di servizi, ma vanno inserite nelle scritture contabili diverse dai registri Iva.

 

Il rappresentate o i partecipanti sono tenuti a effettuare le registrazioni delle fatture, dei corrispettivi e degli acquisti, anche mediante l’adozione di appositi registri sezionali, inoltre il compito di eseguire le liquidazioni periodiche spetta al rappresentate.

 

Per il versamento dell’Iva a debito non è ammessa la compensazione con i crediti relativi ad altre imposte o contributi maturati dai partecipanti al Gruppo; inoltre, il credito annuale o infrannuale maturato non può essere utilizzato in compensazione con i debiti relativi ad altre imposte e contributi dei partecipanti.

Spetta al rappresentante del Gruppo il compito di provvedere alla:

• comunicazione dei dati delle fatture emesse, ricevute e registrate (nonché delle relative note di variazione);
• comunicazione dei dati di sintesi delle liquidazioni periodiche;
• trasmissione telematica delle fatture o dei relativi dati;
• presentazione della dichiarazione Iva.

 

Rimborsi Iva

I rimborsi dell'imposta sul valore aggiunto, in presenza dei presupposti di cui all'art. 30 del decreto n. 633 del 1972, in capo al Gruppo Iva, sono eseguiti, su richiesta del rappresentante, secondo le disposizioni previste dall’articolo 38-bis del Dpr n. 633 del 1972.

In particolare, il comma 3 del suddetto articolo prevede la presentazione di una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà attestante che :

• il patrimonio netto non è diminuito rispetto alle risultanze contabili dell'ultimo periodo d'imposta, di oltre il 40%;
• la consistenza degli immobili non si è ridotta, rispetto alle risultanze contabili dell'ultimo periodo d'imposta, di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale gestione dell'attività esercitata;
• l'attività stessa non è cessata, né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili;
• non risultano cedute, azioni o quote per un ammontare superiore al 50 per cento del capitale sociale;

Relativamente al Gruppo Iva si dovrà prendere come riferimento la sommatoria dei valori di ciascun partecipante.

 

Dovrà, inoltre, essere attestata la regolarità dei versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi da parte di tutti i componenti del Gruppo.

 

 

Quadro Normativo

Legge n. 232 dell’ 11 dicembre 2016 Legge n. 205 del 27 dicembre 2017 Decreto MEF del 6 aprile 2018 DPR n. 633 del 26 ottobre 1972